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內(nèi)蒙古稅務(wù)

一、企業(yè)所得稅免稅收入的具體范圍

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令第六十三號(hào)）第二十六條企業(yè)的下列收入為免稅收入：

　?。ㄒ唬﹪?guó)債利息收入；

　　（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

　?。ㄈ┰谥袊?guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；

　?。ㄋ模┓蠗l件的非營(yíng)利組織的收入。

二、享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠政策的國(guó)債利息收入的具體范圍

（一）國(guó)債專指財(cái)政部代表中央政府發(fā)行的國(guó)家公債。國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債的種類繁多。國(guó)債市場(chǎng)分為兩個(gè)層次，一是國(guó)債發(fā)行市場(chǎng)，也稱一級(jí)市場(chǎng)。二是國(guó)債流通市場(chǎng)，也稱為二級(jí)市場(chǎng)。企業(yè)購(gòu)買國(guó)債，不管是一級(jí)市場(chǎng)還是二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買，其利息收入均享受免稅優(yōu)惠。但需要指出的是，對(duì)于企業(yè)在二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓國(guó)債獲得的收入，還需作為轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

（二）享受免稅待遇的國(guó)債利息收入，不包括持有外國(guó)政府國(guó)債取得的利息收入，也不包括持有企業(yè)發(fā)行的債券取得的利息收入，而僅限于持有中國(guó)中央政府發(fā)行的國(guó)債，即國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債取得的利息收入。

（三）政策依據(jù)

1.《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第八十二條  企業(yè)所得稅法第二十六條第（一）項(xiàng)所稱國(guó)債利息收入，是指企業(yè)持有國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債取得的利息收入。 

2.《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第82條釋義摘要》本條是關(guān)于享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠政策的國(guó)債利息收入的具體范圍的規(guī)定。 

本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第二十六條第（一）項(xiàng)內(nèi)容的細(xì)化。企業(yè)所得稅法第二十六條第（一）項(xiàng)規(guī)定，國(guó)債利息收入為企業(yè)的免稅收入。 

企業(yè)所得稅法第二十六條第（一）項(xiàng)規(guī)定的享受免稅待遇的國(guó)債利息收入，不包括持有外國(guó)政府國(guó)債取得的利息收入，也不包括持有企業(yè)發(fā)行的債券取得的利息收入，而僅限于持有中國(guó)中央政府發(fā)行的國(guó)債，即國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債取得的利息收入。

當(dāng)購(gòu)買外國(guó)政府發(fā)行的國(guó)債時(shí)，依照本條的規(guī)定，這種由外國(guó)政府發(fā)行的國(guó)債的利息收入不能享受中國(guó)的企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠，而應(yīng)當(dāng)計(jì)入收入總額繳納企業(yè)所得稅。

三、享受免稅優(yōu)惠的"權(quán)益性投資收益"的具體范圍

（一）居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件

1.僅限于居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。不包括投資于“獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)、非居民企業(yè)”。

2.不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月而取得的權(quán)益性投資收益。未上市的居民企業(yè)之間的投資，不受一年期限限制；

3.是直接投資，不包括“間接投資”；

4.是權(quán)益性投資收益，不包括債權(quán)性投資收益。

（二）非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件

1.非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，需要與其在境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系。

2.非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，能夠享受免稅優(yōu)惠的，也不包括對(duì)居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票進(jìn)行短期炒作而取得的權(quán)益性投資收益。

（三）企業(yè)和個(gè)人取得地方政府債券利息收入免稅的規(guī)定

對(duì)企業(yè)和個(gè)人取得的2012年及以后年度發(fā)行的地方政府債券利息收入，免征企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。

（四）政策依據(jù)

1.《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第八十三條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

2.《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第83條釋義摘要》本條是關(guān)于企業(yè)所得稅法規(guī)定享受免稅優(yōu)惠的“權(quán)益性投資收益”的具體范圍的規(guī)定。

企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)規(guī)定，“符合條件的”居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，為企業(yè)的免稅收入。第（三）項(xiàng)規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，為免稅收入。企業(yè)所得稅法的上述規(guī)定，有兩個(gè)方面的內(nèi)容需要實(shí)施條例予以明確：一是居民企業(yè)之間股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅，到底需要符合什么條件？二是對(duì)非居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅，需符合什么條件？本條從以下兩個(gè)方面回答了企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)涉及的問題：

一、居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件

可以享受免稅優(yōu)惠的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，需要具備兩個(gè)條件：

第一，僅限于居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。這一條件限制既排除了居民企業(yè)之間的非直接投資所取得的權(quán)益性收益，又排除了居民企業(yè)對(duì)非居民企業(yè)的權(quán)益性投資收益。

直接投資一般是指投資者將貨幣資金直接投入投資項(xiàng)目，形成實(shí)物資產(chǎn)或者購(gòu)買現(xiàn)有企業(yè)的投資。通過直接投資，投資者便可以擁有全部或一定數(shù)量的被投資企業(yè)的資產(chǎn)及經(jīng)營(yíng)所有權(quán)，直接進(jìn)行或參與對(duì)被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理。直接投資的主要形式包括：（1）投資者開辦獨(dú)資企業(yè)，并獨(dú)自經(jīng)營(yíng)；（2）與其他企業(yè)合作開辦合資企業(yè)或合作企業(yè)，從而取得各種直接經(jīng)營(yíng)企業(yè)的權(quán)利，并派人員進(jìn)行管理或參與管理；（3）投資者投入資本，不參與經(jīng)營(yíng)，必要時(shí)可派人員任顧問或指導(dǎo)；（4）投資者在股票市場(chǎng)上買入現(xiàn)有企業(yè)一定數(shù)量的股票，通過股權(quán)獲得全部或相當(dāng)部分的經(jīng)營(yíng)權(quán)，從而達(dá)到收購(gòu)該企業(yè)的目的……

第二，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月而取得的權(quán)益性投資收益。連續(xù)持有被投資企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票的時(shí)間不足12個(gè)月的投資，具有較大的投機(jī)成份，因而不在優(yōu)惠范圍之內(nèi)。

二、非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益免稅的條件

依照本條以及本實(shí)施條例第一條的規(guī)定，非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，如果要享受免稅優(yōu)惠，也需要具備以下兩個(gè)條件：

第一，非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，需要與其在境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系。本實(shí)施條例第一章規(guī)定，與其在境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系，是指該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所擁有、控制據(jù)以取得所得的股權(quán)等，也就是說，非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是通過其在境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所擁有、控制的股權(quán)而取得的與發(fā)生在居民企業(yè)之間的情況相類似，這類股息、紅利收益也是從被投資的居民企業(yè)的稅后利潤(rùn)中分西己的，因此已經(jīng)繳納過企業(yè)所得稅，如果再將其并入前述非居民企業(yè)的應(yīng)稅收入中征稅，也存在同一經(jīng)濟(jì)來源所得的重復(fù)征稅問題，因此企業(yè)所得稅法第二十六條第（三）項(xiàng)作了上述規(guī)定。

如果不符合上述條件，就不得依照本條的規(guī)定享受免稅優(yōu)惠，而只能依照企業(yè)所得稅法第二十七條第（五）項(xiàng)的規(guī)定和本實(shí)施條例第九十一條的規(guī)定，按照預(yù)提稅的有關(guān)規(guī)定享受減稅或者免稅優(yōu)惠。

第二，非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得的與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，能夠享受免稅優(yōu)惠的，也不包括對(duì)居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票進(jìn)行短期炒作而取得的權(quán)益性投資收益。短期炒作的具體標(biāo)準(zhǔn)，也是連續(xù)持有被投資企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票的時(shí)間不足12個(gè)月取得的權(quán)益性投資收益。

3.《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于地方政府債券利息免征所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2013〕5號(hào)）

一、對(duì)企業(yè)和個(gè)人取得的2012年及以后年度發(fā)行的地方政府債券利息收入，免征企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。

二、地方政府債券是指經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)同意，以省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市政府為發(fā)行和償還主體的債券。

四、享受企業(yè)所得稅免稅優(yōu)惠政策的非營(yíng)利組織的收入的具體范圍

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非營(yíng)利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕122）規(guī)定：

一、非營(yíng)利組織的下列收入為免稅收入：

（一）接受其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入；

（二）除《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定的財(cái)政撥款以外的其他政府補(bǔ)助收入，但不包括因政府購(gòu)買服務(wù)取得的收入；

（三）按照省級(jí)以上民政、財(cái)政部門規(guī)定收取的會(huì)費(fèi)；

（四）不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入；

（五）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入。

不包括非營(yíng)利組織從事營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

五、案例解析

【案例1】

2018年1月，甲公司購(gòu)入1 000張國(guó)務(wù)院財(cái)政部門發(fā)行的國(guó)債，共計(jì)100萬(wàn)元，票面利率4.5%，期限5年，分期付息一次還本，作為持有至到期投資核算，每年末收取國(guó)債利息45 000元。

【解析】

國(guó)債利息收入的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理如下：

（1）企業(yè)所得稅處理：2018年匯算清繳時(shí)，將45000元國(guó)債利息收入填入主表和附表A107010《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》第2行國(guó)債利息收入，進(jìn)行納稅調(diào)減。

填表示例：

《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》（A107010）

 

再將第31行數(shù)據(jù)填入A100000中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）第17行減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除。

（2）增值稅處理：按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）文件的規(guī)定，國(guó)債、地方政府債劵利息收入屬于免稅項(xiàng)目。

（3）會(huì)計(jì)處理：按照《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）文件有關(guān)減免增值稅的賬務(wù)處理的規(guī)定，對(duì)于當(dāng)期直接減免的增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）”科目，貸記損益類相關(guān)科目，會(huì)計(jì)處理如下：

計(jì)算國(guó)債利息收入時(shí)：

借：應(yīng)收利息45 000

　　  貸：投資收益  42 452.83

　　        應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）2 547.17

　　國(guó)債利息收入免稅：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（減免稅款）2 547.17

　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入\其它收益2 547.17

　　實(shí)際收到利息時(shí)：

借：銀行存款45 000

　　　貸：應(yīng)收利息 45 000

【案例2】

2018年12月，甲公司（居民企業(yè)）取得對(duì)乙公司（居民企業(yè)、上市公司）的長(zhǎng)期股權(quán)投資收益（2016年1月投資）600000元，存入銀行（甲公司對(duì)乙公司投資5000萬(wàn)元，投資比例10%）。

【解析】

（1）會(huì)計(jì)處理如下：

借：銀行存款　600 000

　　　貸：投資收益　600 000

（2）企業(yè)所得稅處理：2018年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，將600000元投資收益填入主表、附表A107010《免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》第3行和A107011《符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)表》的相關(guān)欄次，進(jìn)行納稅調(diào)減處理。

填表示例：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表（A107010）

 

符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益優(yōu)惠明細(xì)表（A107011）

 

再將免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表第31行數(shù)據(jù)填入A100000中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）第17行減：免稅、減計(jì)收入及加計(jì)扣除。

特別提示：不征稅收入與免稅收入的區(qū)別

1．不征稅收入是指專門從事特定目的從政府部門取得的收入，不屬于營(yíng)利性活動(dòng)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，從稅制原理上就不應(yīng)繳納企業(yè)所得稅，是法律上規(guī)定不予征收的項(xiàng)目。免稅收入是納稅人應(yīng)稅收入的重要組成部分，國(guó)家出于某些特殊考慮而允許其免予納稅。因此，不征稅收入不屬于稅收優(yōu)惠，而免稅收入則屬于稅收優(yōu)惠，兩者從根源和性質(zhì)上存在差異。

　　2．不征稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用不得在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；免稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用，除另有規(guī)定外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　例如：企業(yè)用國(guó)債利息收入購(gòu)買汽車，汽車計(jì)提的折舊可以稅前扣除；用按不征稅收入處理的財(cái)政撥款購(gòu)買汽車，汽車計(jì)提的折舊不能稅前扣除。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕79號(hào)）六、關(guān)于免稅收入所對(duì)應(yīng)的費(fèi)用扣除問題  根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條、第二十八條的規(guī)定，企業(yè)取得的各項(xiàng)免稅收入所對(duì)應(yīng)的各項(xiàng)成本費(fèi)用，除另有規(guī)定外，可以在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

 

編輯社計(jì)：內(nèi)蒙古稅務(wù)

來源：中稅答疑新媒體智庫(kù)