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中國(guó)稅務(wù)報(bào)  2019年5月10日

梁紅星

核心提示

如何充分享受到東道國(guó)承諾的稅收優(yōu)惠政策，是中國(guó)“走出去”企業(yè)重點(diǎn)關(guān)注的重要稅務(wù)事項(xiàng)。從實(shí)踐看，“走出去”企業(yè)在投資意向談判階段和簽約博弈階段，就要抓住關(guān)鍵點(diǎn)，盡可能提前作出保障性安排，確保境外稅收優(yōu)惠落袋。

制定稅收優(yōu)惠政策，成為越來(lái)越多國(guó)家吸引外資的重要舉措。實(shí)踐表明，諸多中國(guó)“走出去”企業(yè)在享受東道國(guó)稅收優(yōu)惠上，走過(guò)彎路，受過(guò)損失。根據(jù)多年實(shí)操經(jīng)驗(yàn)，筆者建議中國(guó)企業(yè)注重做好以下方面的操作，最大程度地保障白紙黑字上的稅收優(yōu)惠落到實(shí)處。

關(guān)鍵點(diǎn)一：獲取權(quán)威法定機(jī)構(gòu)的免稅批文

■典型案例

某中資企業(yè)到東南亞某國(guó)承建水電站項(xiàng)目，與該國(guó)水電局（業(yè)主）簽約時(shí)達(dá)成了免稅條款。中資企業(yè)認(rèn)為“合同在手，免稅無(wú)憂”，沒(méi)有爭(zhēng)取獲得該國(guó)財(cái)政部門的免稅函。幾年過(guò)去了，該國(guó)因財(cái)政緊張，便以整頓稅收秩序、加強(qiáng)征管為由，對(duì)所有外資企業(yè)進(jìn)行稽查補(bǔ)稅。該國(guó)基層稅務(wù)稽查人員認(rèn)定，雖有合同免稅條款，但是沒(méi)有財(cái)政部門的免稅函，仍屬程序不符，效力不夠，最終決定對(duì)該企業(yè)以前年度追溯補(bǔ)稅。合同中的免稅條款，終成一紙空文。

■分析建議

對(duì)于很多境外投資項(xiàng)目，中資企業(yè)是跟東道國(guó)的相關(guān)政府部門（如能源部、水電局等）或國(guó)有企業(yè)談簽合同，并在合同中約定了相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。中資企業(yè)自然而然地認(rèn)為，所簽合同的稅收優(yōu)惠條款具有合法性和有效性。需要注意的是，從法律效力上看，東道國(guó)的稅法制定和執(zhí)行部門，可以否定或不予認(rèn)可民事合同中的稅收優(yōu)惠條款。尤其在一些政局不穩(wěn)定，立法、司法、執(zhí)法相對(duì)分離，稅制不健全的發(fā)展中國(guó)家，獲得最高法律程序上（國(guó)會(huì)或議會(huì)）稅收優(yōu)惠審核批準(zhǔn)，才能最大程度地保障稅收優(yōu)惠的確定性。

因此，中資企業(yè)（一般是乙方承建方）在與東道國(guó)相關(guān)政府部門或國(guó)有企業(yè)（一般是甲方業(yè)主）談簽合同時(shí)，建議在合同中明確約定：甲方（業(yè)主）有義務(wù)幫助乙方（中資企業(yè)）向政府相關(guān)部門（如財(cái)政部）申請(qǐng)，在一定期限內(nèi)獲取合同約定的稅收優(yōu)惠批文。合同談簽后，中資企業(yè)要及時(shí)跟進(jìn)，催促業(yè)主積極推進(jìn)，履行合同義務(wù)，并進(jìn)一步與東道國(guó)的財(cái)政部，甚至國(guó)會(huì)（或議會(huì)）溝通協(xié)調(diào)，及時(shí)獲取免稅函或免稅的總理令，或者國(guó)會(huì)批準(zhǔn)通過(guò)的免稅議案，以保障稅收優(yōu)惠條款得以有效落實(shí)。

 

關(guān)鍵點(diǎn)二：預(yù)留稅收政策變化的保障條款

■典型案例

某中資施工企業(yè)投資卡塔爾某工程項(xiàng)目，在與該國(guó)業(yè)主簽訂合同時(shí)，因當(dāng)時(shí)卡塔爾不征收增值稅，就沒(méi)有對(duì)未來(lái)新開征稅種進(jìn)行預(yù)判和預(yù)留約定。2018年下半年，卡塔爾進(jìn)行了稅改，自2019年1月1日起開征增值稅，稅率為5%，由業(yè)主支付工程款項(xiàng)時(shí)直接代扣代繳。該業(yè)主以合同中沒(méi)有預(yù)先約定條款為由，不愿調(diào)價(jià)或補(bǔ)償乙方（中資企業(yè)）相關(guān)稅負(fù)。中資企業(yè)與業(yè)主協(xié)商無(wú)果，只得背負(fù)起新增稅種的稅負(fù)，也直接影響到企業(yè)現(xiàn)金流。

■分析建議

中國(guó)“走出去”企業(yè)在談判初期，對(duì)合同中稅收優(yōu)惠條款的闡述應(yīng)專業(yè)且具體。需要特別提醒是，中資企業(yè)的投資項(xiàng)目時(shí)間往往較長(zhǎng)，東道國(guó)的稅制和征稅方式很有可能在此期間發(fā)生變動(dòng)。因此，對(duì)合同條款要有預(yù)判，預(yù)留稅收變化的保障條款，將東道國(guó)現(xiàn)有稅種和征收方式做一個(gè)定性的歸類預(yù)設(shè)很有必要，即便以后東道國(guó)稅制或征稅方式有變，還可以保障相同屬性和實(shí)質(zhì)類似的稅種，延續(xù)享受簽約時(shí)的稅收優(yōu)惠待遇。

比如，中資企業(yè)與越南業(yè)主合同的參考表述為：與甲方（越南業(yè)主）就本合同適用于越南財(cái)政部、其行政區(qū)或地方當(dāng)局對(duì)本合同所述的承建項(xiàng)目涉及征收的所有稅收，不論其征收方式，將給予免稅。本合同適用的越南現(xiàn)行稅種是：利潤(rùn)稅，利潤(rùn)匯出稅，增值稅，關(guān)稅，個(gè)人所得稅。本合同也適用于本合同簽訂之日后越南政府征收的屬于增加或者代替現(xiàn)行稅種的相同或者實(shí)質(zhì)相似的稅收。甲方（越南業(yè)主）應(yīng)將越南稅法所作出的重要變動(dòng)及時(shí)通知乙方（中資企業(yè)）。

 

關(guān)鍵點(diǎn)三：爭(zhēng)取整體項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠

■典型案例

某中資企業(yè)在西非某國(guó)總承包開發(fā)一個(gè)礦區(qū)，獲得了免稅20年的特殊優(yōu)惠，是該國(guó)議會(huì)以法案形式特別審核通過(guò)的。但后因情況有變，該中資企業(yè)準(zhǔn)備將該國(guó)的采礦權(quán)和相關(guān)股權(quán)轉(zhuǎn)讓給中國(guó)第三方企業(yè)，并簽約了很多中國(guó)分包商和東道國(guó)當(dāng)?shù)毓?yīng)商。那么，這一特批的免稅優(yōu)惠能否由未來(lái)的股權(quán)受讓方（第三方中資企業(yè)）直接享受？其簽約的上下游分包商、供應(yīng)商能否同樣享受？最終的答復(fù)是不可以，從而影響了該中資企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同以及分包合同的簽訂價(jià)格和條件。

■分析建議

中國(guó)“走出去”企業(yè)如果在東道國(guó)承建大型的整體項(xiàng)目，如開發(fā)一個(gè)特殊經(jīng)濟(jì)園區(qū)或一個(gè)資源礦區(qū)，整個(gè)項(xiàng)目將涉及很多上下游參建單位，那么，企業(yè)在與東道國(guó)政府申請(qǐng)稅收優(yōu)惠時(shí)，不僅要力爭(zhēng)本企業(yè)（總承包方）的稅收優(yōu)惠，而且要力爭(zhēng)整個(gè)項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠，要把與本企業(yè)相關(guān)的上下游供應(yīng)商、分包商的稅收優(yōu)惠都涵蓋進(jìn)去。因?yàn)槿羯舷掠纹髽I(yè)不能享受相關(guān)稅收優(yōu)惠，稅負(fù)仍會(huì)以合同含稅價(jià)的方式轉(zhuǎn)嫁給總承包方，最終影響到總承包方的總體稅負(fù)。

在這種情況下，建議中資企業(yè)以不可分割的一個(gè)整體項(xiàng)目申請(qǐng)最優(yōu)的稅收優(yōu)惠（包括免稅），而不僅申請(qǐng)本企業(yè)（總承包方）的稅收優(yōu)惠。當(dāng)總承包商將來(lái)需要轉(zhuǎn)讓股權(quán)給第三方或準(zhǔn)備退出該項(xiàng)目時(shí)，原先與東道國(guó)相關(guān)政府部門或業(yè)主談定的稅收優(yōu)惠或免稅批文，才能得到最大限度的保障和承繼。

 

關(guān)鍵點(diǎn)四：提前約定稅收損失賠償責(zé)任

■典型案例

在境外投資項(xiàng)目談判初期，某中資企業(yè)市場(chǎng)和商務(wù)人員在與業(yè)主談判時(shí)，更多地關(guān)注商務(wù)要點(diǎn)、后續(xù)項(xiàng)目與業(yè)主的合作等，對(duì)專門的稅收優(yōu)惠違約的調(diào)價(jià)和補(bǔ)償條款重視不夠，未能單獨(dú)明確約定。當(dāng)東道國(guó)基層稅務(wù)部門因故不理稅收優(yōu)惠合同、強(qiáng)行征稅后，這家企業(yè)陷入了與業(yè)主的無(wú)果談判，對(duì)于違約賠償?shù)呢?zé)任，業(yè)主推諉拖延，最終不了了之，相關(guān)稅收損失只能由中資企業(yè)承擔(dān)。

■分析建議

中資企業(yè)（乙方）要特別重視在合同中專門約定稅收優(yōu)惠違約責(zé)任條款，要對(duì)業(yè)主（甲方）有詳細(xì)和明確的調(diào)價(jià)及賠償責(zé)任約定。這也是中資企業(yè)重要且可行的法律救濟(jì)措施。將來(lái)，當(dāng)東道國(guó)稅務(wù)部門就合同約定的稅收優(yōu)惠進(jìn)行征稅或補(bǔ)稅時(shí)，對(duì)于相應(yīng)增加的稅負(fù)，中資企業(yè)有權(quán)要求業(yè)主進(jìn)行價(jià)格調(diào)增或者給予相應(yīng)的補(bǔ)償。

特別是在中方融資貸款的方式下，最好能夠約定從融資劃款的源頭直接扣留相應(yīng)的款項(xiàng)，以強(qiáng)有力地保障中資企業(yè)的稅收利益。即便與業(yè)主有糾紛再談判，甚至提起訴訟，有此合同依據(jù)，也能促使業(yè)主與東道國(guó)財(cái)稅部門進(jìn)行溝通、協(xié)商，保障已簽訂稅收優(yōu)惠條款在投資經(jīng)營(yíng)過(guò)程中得到真正落實(shí)。

 （作者系資深國(guó)際稅實(shí)務(wù)專家，北京稅海之星稅務(wù)咨詢有限公司創(chuàng)始人）