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　甲公司財務(wù)人員認為　

 

應(yīng)于2019年確認收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本，計算完工產(chǎn)品實際毛利額，并轉(zhuǎn)回銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計毛利額。根據(jù)《企業(yè)所得稅年度申報表（2017年版）》附表A105010《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》的填表說明，銷售未完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品確認的銷售收入，指此前年度已按預(yù)計毛利額征收所得稅，本年度結(jié)轉(zhuǎn)為完工產(chǎn)品，會計上符合收入確認條件，當年會計核算確認的銷售收入金額。轉(zhuǎn)回的銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計毛利額，指此前年度已按預(yù)計毛利額征收所得稅，本年度結(jié)轉(zhuǎn)為完工產(chǎn)品，會計核算上確認為銷售收入，轉(zhuǎn)回原按稅收規(guī)定預(yù)計計稅毛利率計算的金額。而房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算，一般以交樓時間確認主營業(yè)務(wù)收入實現(xiàn)。據(jù)此，企業(yè)在2019年基于權(quán)責發(fā)生制的會計核算要求所確認的收入，同樣符合稅務(wù)處理要求，符合填表規(guī)定。

　稅務(wù)機關(guān)認為　

 

應(yīng)在2018年度結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品，計算實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，并入當年度企業(yè)應(yīng)納稅所得額。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法〉》（國稅發(fā)〔2009〕31號，以下簡稱31號文件）第三條的規(guī)定，除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：一是開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管理部門備案；二是開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用；三是開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。據(jù)此，企業(yè)已經(jīng)在2018年度辦理竣工備案，符合31號文件所規(guī)定的產(chǎn)品完工時間，應(yīng)于2018年結(jié)轉(zhuǎn)收入和成本。同時，由于企業(yè)延遲結(jié)轉(zhuǎn)，可能使得2018年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額少計收入，造成了稅款的少繳，則需要補繳稅款，并繳納相應(yīng)的滯納金。

 

分析

 

 

　　筆者認為，企業(yè)應(yīng)該在2018年度結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本，并按照31號文件的規(guī)定，相應(yīng)作出納稅調(diào)整。

　　

　　根據(jù)31號文件第六條的規(guī)定，企業(yè)通過簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認銷售收入的實現(xiàn)。但由于企業(yè)完工結(jié)算前，尚不能準確核算計稅成本，為此，應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，再計算其實際毛利額。

　　

　　同時，根據(jù)31號文件第三十五條的規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品完工以后，企業(yè)可在完工年度企業(yè)所得稅匯算清繳前，選擇確定計稅成本核算的終止日，不得滯后。凡已完工開發(fā)產(chǎn)品在完工年度未按規(guī)定結(jié)算計稅成本，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)確定或核定其計稅成本，據(jù)此進行納稅調(diào)整，并按《稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定對其進行處理。

　　

　　筆者認為，31號文件與《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》填表說明，兩者的著眼點不同，但實際并不沖突?！兑曂N售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》填表說明，之所以強調(diào)“會計上符合收入確認條件”或者“會計核算確認為銷售收入”，主要是為了避免企業(yè)僅在該表中填報“轉(zhuǎn)回銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計毛利額”欄次，而未在會計或者稅務(wù)上確認銷售收入，并計算實際毛利額，進而產(chǎn)生申報錯誤，造成少繳稅款。當然，如果在會計核算上，企業(yè)尚不符合收入確認條件，暫時也不應(yīng)通過該表進行納稅調(diào)整。

 

建議

 

 

　　實務(wù)中，企業(yè)如果發(fā)生先預(yù)售后完工的情形，應(yīng)該在辦理竣工備案年度結(jié)轉(zhuǎn)實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應(yīng)的預(yù)計毛利額之間的差額，通過《企業(yè)所得稅納稅申報表》“其他”欄次進行納稅調(diào)整。待企業(yè)在會計核算中確認收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本的當年，再通過《企業(yè)所得稅年度申報表》附表A105010《視同銷售和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特定業(yè)務(wù)納稅調(diào)整明細表》的“轉(zhuǎn)回銷售未完工產(chǎn)品預(yù)計毛利額”欄次進行調(diào)整，并注意附表與主表相應(yīng)欄次的調(diào)整。

　　

　　房地產(chǎn)開發(fā)項目周期長、涉及稅款大，容易產(chǎn)生稅務(wù)風險。因此，建議房地產(chǎn)企業(yè)的財稅人員，加強相關(guān)政策文件的系統(tǒng)學習，正確理解不同文件規(guī)定的內(nèi)涵和側(cè)重點。如果存在困惑，應(yīng)及時與主管稅務(wù)機關(guān)溝通交流，避免因政策理解存在偏差導致稅務(wù)風險。

 

來源：中國稅務(wù)報

編發(fā)：廣東省稅務(wù)局辦公室

          廣東省稅務(wù)局納稅服務(wù)中心（稅收宣傳中心）