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從稽查看印花稅征管的疑難雜癥
常衛(wèi)東 夏遷 中國稅務(wù)報
在地稅機(jī)關(guān)征收的各稅種中，印花稅由于稅率低、稅負(fù)輕，無論在納稅人眼中還是稅務(wù)人員眼中，都是一個“小稅種”。然而，印花稅稅目多，計(jì)稅依據(jù)各異，印花稅遵從水平是反映企業(yè)納稅申報業(yè)務(wù)水平和稅務(wù)機(jī)關(guān)征管水平的一面鏡子。
目前，關(guān)于印花稅的法律依據(jù)主要有《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）、《中華人民共和國印花稅暫行條例施行細(xì)則》（財稅〔1988〕255號）、《印花稅管理規(guī)程（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2016年第77號）以及省級地稅局制定的印花稅征收管理辦法。征管方式分為查賬征收和核定征收。查賬征收，需建立較完善的應(yīng)稅憑證管理制度；核定征收，需符合程序要求，手續(xù)完備。
稅務(wù)稽查中反映出的印花稅相關(guān)問題
企業(yè)在印花稅納稅申報中存在的主要問題有，對各類經(jīng)濟(jì)合同、相關(guān)應(yīng)稅憑證缺乏系統(tǒng)管理；對稅目掌握不充分，應(yīng)該申報的漏報，不屬于印花稅征稅范圍的卻進(jìn)行了申報；申報時未嚴(yán)格區(qū)分稅目等。
稅務(wù)機(jī)關(guān)在印花稅征管上存在的主要問題，一是管理相對松散。在征管中，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)未嚴(yán)格按照規(guī)定，指導(dǎo)應(yīng)稅憑證數(shù)量多或內(nèi)部多個部門對外簽訂應(yīng)稅憑證的單位，制定符合納稅人實(shí)際情況的應(yīng)稅憑證登記管理辦法。對不符合查賬征收條件，需要核定征收的納稅人，也未及時發(fā)放《印花稅核定征收通知書》，為企業(yè)核定計(jì)稅依據(jù)比例。到了稽查環(huán)節(jié)，由于缺少核定征收手續(xù)，稽查人員以賬載實(shí)際發(fā)生額作為印花稅計(jì)稅依據(jù)，容易引發(fā)稅企爭議。
二是管理相對粗放。目前企業(yè)應(yīng)繳各項(xiàng)稅費(fèi)一般由企業(yè)自行申報，但部分征管單位對企業(yè)自行申報的稅目和計(jì)稅依據(jù)未作細(xì)致分析和嚴(yán)格核實(shí)。例如，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是廣告大戶，卻未見加工承攬合同印花稅申報；加工制造企業(yè)正在建設(shè)新廠房，卻未見建筑安裝工程承包合同印花稅申報，這些都可能涉及漏報；又如某企業(yè)每年都申報10件權(quán)利、許可證照，從常理上看，企業(yè)很大概率不會每年取得這么多權(quán)利、許可證照且數(shù)量相等，極有可能涉及多繳。若征管中及時與企業(yè)溝通核實(shí)，及時自查補(bǔ)報或者辦理退抵，很多問題是可以避免的，無需留待稽查環(huán)節(jié)。針對部分企業(yè)將所有印花稅按一個稅目申報繳納的行為，征管中也應(yīng)加以糾正。
三是納稅輔導(dǎo)不夠充分。稽查中對印花稅的查補(bǔ)，究其原因，納稅人主觀故意少繳的只是極少數(shù)，大多是由于印花稅稅目繁多，納稅人對政策理解不充分，或解讀有誤。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對納稅人進(jìn)行納稅輔導(dǎo)的過程中，重點(diǎn)往往是難度特別大的企業(yè)所得稅、土地增值稅或發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，對印花稅常有所忽略。印花稅稅目雖然繁多，但是理解起來并不復(fù)雜，政策變化也相對較小，通過納稅輔導(dǎo)，能在提高納稅人自行申報質(zhì)量和征管質(zhì)量方面快速起效。
對改進(jìn)印花稅征管的建議
對納稅人而言，各稅種雖然應(yīng)納稅額不同，但納稅義務(wù)是均等的，對印花稅同樣不可忽視。企業(yè)應(yīng)督促財務(wù)人員加強(qiáng)對印花稅相關(guān)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)和掌握，提高納稅申報業(yè)務(wù)水平，做到稅目符合規(guī)定、計(jì)稅依據(jù)準(zhǔn)確，確保申報中不發(fā)生常識性錯誤。并嚴(yán)格按照規(guī)定，設(shè)置專門的合同部門或指定專人管理應(yīng)稅憑證，建立健全本企業(yè)的應(yīng)稅憑證管理制度。確實(shí)沒有條件建立完善應(yīng)稅憑證管理制度的企業(yè)，應(yīng)積極向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請辦理印花稅核定征收手續(xù)。
對征管單位而言，一是加強(qiáng)管理，指導(dǎo)企業(yè)建立應(yīng)稅憑證管理制度，或及時為不符合查賬征收條件的企業(yè)辦理核定征收手續(xù)，避免出現(xiàn)“查賬不清楚、核定無手續(xù)”的真空局面。二是細(xì)化管理，加大對企業(yè)自行申報數(shù)據(jù)的審核、分析力度，及時糾正企業(yè)的申報錯誤，盡量避免問題在稽查環(huán)節(jié)暴露。三是強(qiáng)化納稅輔導(dǎo)，加強(qiáng)稅收政策宣傳，幫助企業(yè)提高稅務(wù)處理水平。
對印花稅相關(guān)問題的幾點(diǎn)思考
關(guān)于印花稅列舉式稅目的具體范圍。不可否認(rèn)，納稅人對稅法掌握不全面以及征管力度不夠是造成稽查中印花稅查補(bǔ)的重要原因，然而稅法規(guī)定本身的模糊性也給納稅人日常申報和稅務(wù)機(jī)關(guān)日常征管帶來了一些困擾，甚至經(jīng)常成為稅企爭議的焦點(diǎn)。例如，印花稅暫行條例規(guī)定，加工承攬合同包括加工、定作、修繕、修理、印刷、廣告、測繪、測試等合同，技術(shù)合同包括技術(shù)開發(fā)、轉(zhuǎn)讓、咨詢、服務(wù)等合同。漢字內(nèi)涵和外延都極為豐富，雖然只是寥寥數(shù)字，但隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，業(yè)務(wù)形態(tài)和種類越來越多樣化，不同的人對此可能產(chǎn)生不同的解讀。
一是關(guān)于征與不征的爭議。例如，技術(shù)咨詢，哪些咨詢算技術(shù)咨詢呢？一般認(rèn)為，會計(jì)、審計(jì)、法律等方面的咨詢不屬于征稅范圍，那么環(huán)境保護(hù)咨詢、人才咨詢、為企業(yè)運(yùn)營提供整體解決方案的管理咨詢呢？又如技術(shù)服務(wù)，“服務(wù)”是個含義非常廣泛的概念，具體包括什么？到底是只有合同名稱跟條例列舉一致的合同才需要征稅，還是只要合同內(nèi)容涉及相關(guān)業(yè)務(wù)，無論合同名稱是什么，都需要按相關(guān)稅目征稅？征與不征，界限模糊，常常引發(fā)稅企爭議。
二是關(guān)于適用稅目的爭議。例如，“測試”合同，具體包括什么？軟件行業(yè)中的軟件測試，屬于加工承攬合同中的測試，還是技術(shù)合同中的技術(shù)服務(wù)？不同的理解導(dǎo)致適用不同稅目，稅率高低直接影響到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，稽查人員和企業(yè)財務(wù)人員往往各執(zhí)一詞，操作中又找不到具體的解釋，由此也常引發(fā)稅企爭議。
關(guān)于核定征收手續(xù)?；橹谐龅侥承┢髽I(yè)既沒有健全的應(yīng)稅憑證管理制度，提供不出相關(guān)資料，又沒有在征管機(jī)關(guān)辦理印花稅核定征收手續(xù)的情況。此時，稽查人員一般以賬載實(shí)際發(fā)生額為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅額。但是，根據(jù)規(guī)定，征管單位應(yīng)為核定征收的納稅人確定核定征稅比例，如購銷合同，工業(yè)企業(yè)按購銷金額的50%～70%核定計(jì)稅額，商業(yè)批發(fā)企業(yè)按購銷金額的60%～80%核定計(jì)稅額，商業(yè)零售業(yè)按采購金額的60%～80%核定計(jì)稅額，等等。此類合同應(yīng)有其核定比例，稽查人員按賬載金額全額征稅是否有法律依據(jù)？而如果稽查人員不按賬載金額全額計(jì)征，企業(yè)并沒有辦理核定征收手續(xù)，手續(xù)不完備、程序有瑕疵是一方面，稽查人員并非征管人員，能否代替征管單位為企業(yè)核定計(jì)稅比例呢？似乎也于法無據(jù)。對稽查人員來說，在缺乏明確規(guī)定的情況下，這無疑是兩難的局面。（作者單位：武漢市黃陂區(qū)地稅局稽查局）
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