境外不動(dòng)產(chǎn)租金：是否扣稅看來源
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2017-12-05
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中國(guó)稅務(wù)報(bào) 張曉南
如今，越來越多的居民企業(yè)開始拓展境外業(yè)務(wù)，在境外租用不動(dòng)產(chǎn)的情況日益增加。對(duì)外支付境外不動(dòng)產(chǎn)租金是否需要扣繳增值稅和所得稅，成為不少企業(yè)關(guān)注的問題。
對(duì)于增值稅，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1第十二條第二款規(guī)定，所銷售或者租賃的不動(dòng)產(chǎn)在境外的情形不屬于增值稅征稅范圍，故不需代扣代繳增值稅。
對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)租賃所得是否繳納企業(yè)所得稅，有觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)視境外企業(yè)所在國(guó)與我國(guó)是否簽訂稅收協(xié)定而定。如根據(jù)我國(guó)和新加坡簽訂的稅收協(xié)定，該項(xiàng)租賃所得為不動(dòng)產(chǎn)所得，不動(dòng)產(chǎn)所在國(guó)有征稅權(quán)，因此該項(xiàng)業(yè)務(wù)在我國(guó)不需要繳納企業(yè)所得稅。但是筆者認(rèn)為，此種觀點(diǎn)有待商榷——對(duì)于境內(nèi)企業(yè)對(duì)外支付的境外不動(dòng)產(chǎn)租金，能否征稅取決于該租金所得是否來源于我國(guó)境內(nèi)。
如何判定收入的來源？以新加坡為例，假設(shè)我國(guó)某公司對(duì)外支付租金，有兩種不同的租金支付方式。一種情形是，我國(guó)企業(yè)在新加坡租用不動(dòng)產(chǎn)用于設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，租金是該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所支付的，應(yīng)作為該境外機(jī)構(gòu)場(chǎng)所所得稅前的費(fèi)用扣除，計(jì)算所得稅。該租金所得不是來源于我國(guó)境內(nèi)，不能征稅，企業(yè)無須代扣代繳企業(yè)所得稅。
另一種情形是，我國(guó)企業(yè)租用新加坡某企業(yè)的不動(dòng)產(chǎn)，專為儲(chǔ)存、陳列或者交付的目的而保存本企業(yè)貨物或者商品的庫(kù)存。由于境外倉(cāng)庫(kù)僅用于存放本企業(yè)貨物，很大程度上不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，則采用另一種支付方式，即我國(guó)企業(yè)直接將租金支付給新加坡企業(yè)。該項(xiàng)租金是否構(gòu)成來源于我國(guó)境內(nèi)的所得呢？根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，租金所得，按照負(fù)擔(dān)、支付所得的企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所在地，確定是否屬于來源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得。從表象上看，此項(xiàng)所得似乎來源于我國(guó)境內(nèi)。
但是在國(guó)際稅收征管中，當(dāng)來源國(guó)和居民國(guó)之間的稅基訴求發(fā)生重疊和沖突時(shí)，主要由稅收協(xié)定來協(xié)調(diào)，稅收協(xié)定通過限制來源地國(guó)家對(duì)非居民稅收征稅權(quán)來明確雙方征稅權(quán)的歸屬。比如，根據(jù)中新稅收協(xié)定第六條不動(dòng)產(chǎn)規(guī)定，締約國(guó)一方居民從位于締約國(guó)另一方的不動(dòng)產(chǎn)取得的所得，可以在締約國(guó)另一方征稅。中新協(xié)定所涉及的情況應(yīng)為我國(guó)企業(yè)租用新加坡企業(yè)的不動(dòng)產(chǎn)，只有在不動(dòng)產(chǎn)在我國(guó)境內(nèi)的情況下，該項(xiàng)租金才構(gòu)成來源于我國(guó)境內(nèi)的所得。我國(guó)企業(yè)租用新加坡企業(yè)的位于新加坡境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)租金所得，協(xié)定并沒有賦予我國(guó)（締約國(guó)另一方）征稅權(quán)。在國(guó)際稅收征管實(shí)踐中，稅收協(xié)定的地位高于國(guó)內(nèi)法。因此，對(duì)于這種情形，該租金所得不屬于來源于我國(guó)境內(nèi)所得，企業(yè)仍然無須代扣代繳企業(yè)所得稅。
（作者單位：浙江省湖州市國(guó)稅局）
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