銷售服務(wù)，收入確認(rèn)怎能“任性”
云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司 2018-01-03
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中國(guó)稅務(wù)報(bào)
案件調(diào)查
M公司主要對(duì)外承接地質(zhì)勘察業(yè)務(wù)，是增值稅一般納稅人。檢查人員奉命進(jìn)駐該企業(yè)檢查2016年度和2017年度的納稅情況，問及M公司財(cái)務(wù)人員成本如何結(jié)轉(zhuǎn)、收入如何確認(rèn)的，財(cái)務(wù)人員含糊其詞，模棱兩可。
檢查人員認(rèn)真研究了M公司的賬務(wù)處理后確認(rèn)，其會(huì)計(jì)處理極不規(guī)范，基本上是按照開票時(shí)間確認(rèn)收入。也就是說，把開具發(fā)票時(shí)間作為增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間，以及會(huì)計(jì)、企業(yè)所得稅收入確認(rèn)的時(shí)間（企業(yè)所得稅年度申報(bào)表未對(duì)賬載收入進(jìn)行納稅調(diào)整）。而根據(jù)相關(guān)稅法及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅收入確認(rèn)時(shí)間在很多情況下是不同的，M公司如此確認(rèn)收入，即使沒有賬外賬，也極有可能存在企業(yè)所得稅和增值稅問題。
而對(duì)于成本、費(fèi)用的結(jié)轉(zhuǎn)，M公司也比較“任性”。日?？辈鞓I(yè)務(wù)發(fā)生的成本、費(fèi)用通過“地堪生產(chǎn)”科目歸集，月末結(jié)轉(zhuǎn)到“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目不留余額，沒有任何規(guī)則。這種情況下，“地堪生產(chǎn)”科目實(shí)際上成為損益類科目。
考慮到M公司是一家國(guó)有企業(yè)，有相對(duì)嚴(yán)格的內(nèi)控制度，因此M公司存在賬外賬的可能性很小。所以，接下來的工作就是核對(duì)M公司收入的確認(rèn)，成本、費(fèi)用的結(jié)轉(zhuǎn)是否符合企業(yè)所得稅法的規(guī)定，是否存在推遲確認(rèn)收入或提前結(jié)轉(zhuǎn)成本、費(fèi)用，少繳企業(yè)所得稅的問題。
檢查人員了解到，M公司已按承接項(xiàng)目建立了項(xiàng)目輔助核算明細(xì)賬，并發(fā)現(xiàn)在甲項(xiàng)目輔助核算明細(xì)賬上清晰記載了所有該項(xiàng)目往來款的情況、收入確認(rèn)情況、成本費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)情況。檢查人員查到M公司甲項(xiàng)目2016年取得了100萬元款項(xiàng)，發(fā)生了120萬元成本費(fèi)用，未確認(rèn)任何收入，也未計(jì)提此項(xiàng)目的增值稅銷項(xiàng)稅額，這顯然存在問題。
檢查人員調(diào)取了甲項(xiàng)目合同，通過查閱合同并與M公司財(cái)務(wù)人員、項(xiàng)目主管人員核對(duì)，最終確認(rèn)M公司該項(xiàng)目2016年按進(jìn)度已經(jīng)完成80%，合同總收入167萬元（不含稅），2016年應(yīng)確認(rèn)但未確認(rèn)收入133.6萬元（167×80%），應(yīng)納稅調(diào)整增加。同時(shí)查明，甲項(xiàng)目開始后，按合同約定，已經(jīng)取得100萬元項(xiàng)目款，未計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅5.66萬元（100×0.06÷1.06）。其他多個(gè)項(xiàng)目也存在同樣問題，檢查人員一并進(jìn)行了處理。
政策依據(jù)
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十五條規(guī)定，提供勞務(wù)收入指企業(yè)從事建筑安裝、修理修配、交通運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)租賃、金融保險(xiǎn)、郵電通信、咨詢經(jīng)紀(jì)、文化體育、科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)、教育培訓(xùn)、餐飲住宿、中介代理、衛(wèi)生保健、社區(qū)服務(wù)、旅游、娛樂、加工以及其他勞務(wù)服務(wù)活動(dòng)取得的收入。關(guān)于提供勞務(wù)的收入確認(rèn)方法，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)）第二條規(guī)定，企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。根據(jù)上述規(guī)定，本案例中被查單位為其他單位提供勘察服務(wù)，應(yīng)當(dāng)按完工進(jìn)度確認(rèn)收入。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第四十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。收訖銷售款項(xiàng)指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過程中或者完成后收到款項(xiàng)。取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，指書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。因此本案例中，被查單位根據(jù)合同約定收到100萬元款項(xiàng)時(shí)發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)在收到款項(xiàng)時(shí)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額。
風(fēng)險(xiǎn)提示
企業(yè)所得稅收入的確認(rèn)、增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，很多情況下并不等同于發(fā)票開具時(shí)間和金額，簡(jiǎn)單地將開具發(fā)票的時(shí)間、金額作為企業(yè)所得稅收入的確認(rèn)時(shí)間和金額，以及增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間和銷售額，雖然操作起來比較簡(jiǎn)單，但卻是不正確的。賬務(wù)處理時(shí)要依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)所得稅和增值稅的納稅申報(bào)、發(fā)票開具依照各自的規(guī)定進(jìn)行，絕不能混為一談，否則會(huì)給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
作者：王捷 潘洪新，濟(jì)南市地稅局稽查局
來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)
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