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外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管問(wèn)題研究

來(lái)源：《國(guó)際稅收》2017年第2期

作者：中央財(cái)經(jīng)大學(xué)、北京市地稅局第五稽查局調(diào)研課題組

摘要：近年來(lái)，隨著我國(guó)改革開(kāi)放逐步推進(jìn)，越來(lái)越多的跨國(guó)企業(yè)重視開(kāi)拓中國(guó)市場(chǎng)，常駐代表機(jī)構(gòu)成為其進(jìn)駐中國(guó)市場(chǎng)的“探路兵”。但是，隨著外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)數(shù)量的增長(zhǎng)，相應(yīng)的涉外個(gè)人所得稅征管問(wèn)題也逐漸凸顯出來(lái)。本文通過(guò)深入解析北京市地稅局第五稽查局稅務(wù)稽查工作中的兩個(gè)典型案例，結(jié)合當(dāng)前我國(guó)個(gè)人所得稅相關(guān)政策，剖析外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)稅征管存在的政策執(zhí)行問(wèn)題、協(xié)定適用問(wèn)題，以及征管技術(shù)難點(diǎn)等。本文提出應(yīng)完善針對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的個(gè)人所得稅相關(guān)法律法規(guī)，加強(qiáng)對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅收宣傳，盡快實(shí)現(xiàn)各部門(mén)間信息聯(lián)網(wǎng)，全方位掌握外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)人員的相關(guān)信息，維護(hù)我國(guó)稅基不受侵蝕，提高涉外稅收征管效率。

關(guān)鍵詞：外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)；個(gè)人所得稅；稅收征管

近年來(lái)世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新階段，作為世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，我國(guó)在全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占據(jù)重要的地位。尤其是“一帶一路”倡議提出以來(lái)，我國(guó)對(duì)外經(jīng)貿(mào)合作更為頻繁深入。在外國(guó)企業(yè)進(jìn)入中國(guó)時(shí)，設(shè)立常駐代表機(jī)構(gòu)是一種常見(jiàn)形式。一般情況下，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)不具有獨(dú)立法人資格，是總公司下屬的一個(gè)辦事機(jī)構(gòu)，稅收征管具有一定的特殊性。相比于企業(yè)所得稅，目前我國(guó)對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的個(gè)人所得稅征管相對(duì)更為薄弱，存在不可忽視的稅收流失問(wèn)題。本文將結(jié)合稅收調(diào)查中的現(xiàn)實(shí)案例，深入探討外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的個(gè)稅征管問(wèn)題。

一、外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管案例解析

（一）案例基本情況

2015年4月，北京市地稅局第五稽查局在對(duì)某外國(guó)企業(yè)駐北京辦事處2013-2014年度繳納地方稅收的情況進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)為外籍員工在本國(guó)支付的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用、海外旅行保險(xiǎn)費(fèi)用，為外籍員工家屬報(bào)銷的相關(guān)費(fèi)用，以及為外籍員工及家屬報(bào)銷的醫(yī)療費(fèi)用均沒(méi)有合并計(jì)入員工的工資薪金繳納個(gè)人所得稅。另外，企業(yè)發(fā)放的半年獎(jiǎng)、為中方員工繳納的補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)和發(fā)放的禮金也未合并計(jì)入員工的工資薪金代扣代繳個(gè)人所得稅。延長(zhǎng)追繳期至2011年時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)2011-2012年度也存在同樣問(wèn)題。對(duì)于該企業(yè)辦事處存在的個(gè)人所得稅問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求該企業(yè)補(bǔ)繳個(gè)人所得稅11098538.13元，并對(duì)該外國(guó)企業(yè)駐北京辦事處未按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅的行為處以罰款。

2016年3月，北京市地稅局第五稽查局在對(duì)另一外國(guó)企業(yè)駐北京代表處繳納地方稅收的情況進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，某外籍個(gè)人于2012年8月1日起兼任該單位首席代表，截至2015年12月31日，在此期間其在境內(nèi)共停留5天（非連續(xù)性）。該代表處并未對(duì)該外籍個(gè)人的工資代扣代繳個(gè)人所得稅。此外，對(duì)于支付給中方員工的補(bǔ)充醫(yī)療、出差補(bǔ)助等各項(xiàng)補(bǔ)助，支付給外籍員工的住房補(bǔ)助以及超出規(guī)定的出差補(bǔ)助，贈(zèng)送外單位人員的禮品等應(yīng)稅所得，該代表處均未代扣代繳個(gè)人所得稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令該公司北京代表處補(bǔ)扣個(gè)人所得稅895765.09元，并處以罰款。

上述案例中，外國(guó)企業(yè)在我國(guó)設(shè)立的代表處屬于外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)，北京市地稅局第五稽查局在稅務(wù)稽查工作中發(fā)現(xiàn)的共性個(gè)稅征管問(wèn)題，反映出我國(guó)目前對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的個(gè)人所得稅征管仍存在薄弱環(huán)節(jié)，且主要體現(xiàn)在未能依法對(duì)涉外個(gè)稅進(jìn)行代扣代繳。從扣繳對(duì)象來(lái)看，主要分為外籍員工、中方員工、首席代表及外單位人員四種。就個(gè)人所得稅應(yīng)稅項(xiàng)目來(lái)看，主要包括社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、海外旅行保險(xiǎn)費(fèi)、醫(yī)療費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)、出差補(bǔ)助、禮金（禮品）、半年獎(jiǎng)金等。

（二）外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管相關(guān)規(guī)定

我國(guó)對(duì)自然人稅收居民身份的認(rèn)定采用住所與停留時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)，外國(guó)居民在我國(guó)承擔(dān)有限納稅義務(wù)。我國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例明確規(guī)定，工資薪金所得包括個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。因此，對(duì)受雇于外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的人員應(yīng)當(dāng)就其取得的以上相關(guān)所得繳納個(gè)人所得稅，由該代表機(jī)構(gòu)履行代扣代繳義務(wù)。外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的雇傭員工通常包括中方人員和外籍人員，因此需要對(duì)此進(jìn)行區(qū)分。

國(guó)稅發(fā)[1994]89號(hào)文、財(cái)稅字[1997]144號(hào)文、財(cái)稅[2006]10號(hào)文等均對(duì)中方人員的個(gè)人所得稅應(yīng)稅范圍做出詳細(xì)界定，見(jiàn)表1。

表1  中方人員的個(gè)人所得稅相關(guān)政策

稅法規(guī)定的工資薪金所得應(yīng)當(dāng)包括獎(jiǎng)金，因此外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)發(fā)放的半年獎(jiǎng)金、禮金等與受雇有關(guān)的所得也應(yīng)當(dāng)計(jì)入個(gè)人工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅。而對(duì)于支付給中方員工的補(bǔ)充醫(yī)療則不允許在個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額中扣除。

財(cái)稅字[1994]20號(hào)文、國(guó)稅發(fā)[1994]89號(hào)文、國(guó)稅函發(fā)[1995]125號(hào)文、國(guó)稅發(fā)[1996]183號(hào)文、國(guó)稅發(fā)[1997]54號(hào)文等具體規(guī)定了外籍人員的個(gè)人所得稅應(yīng)稅范圍，見(jiàn)表2。

表2  外籍人員的個(gè)人所得稅相關(guān)政策

我國(guó)稅法針對(duì)外籍個(gè)人有八項(xiàng)補(bǔ)貼免稅規(guī)定，但是應(yīng)當(dāng)在合理的范圍之內(nèi)，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)以現(xiàn)金形式發(fā)放或者超出規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的住房補(bǔ)助和出差補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)計(jì)入個(gè)人工薪所得。雖然對(duì)外籍員工的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)沒(méi)有特別規(guī)定，但是依據(jù)我國(guó)個(gè)人所得稅法的一般規(guī)定，個(gè)人所得稅納稅人的養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)在政府規(guī)定的比例下允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除，補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)不得在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。這個(gè)規(guī)定適用于在我國(guó)境內(nèi)任職的外籍員工。

2011年之前，外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)雇員的境外保險(xiǎn)費(fèi)原則上應(yīng)當(dāng)計(jì)入工資薪金所得，但對(duì)確屬于按照有關(guān)國(guó)家法律規(guī)定應(yīng)由雇主負(fù)擔(dān)的社會(huì)保障性質(zhì)的費(fèi)用，報(bào)經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管機(jī)關(guān)核準(zhǔn)后，可不計(jì)入雇員個(gè)人的應(yīng)納稅所得額。此項(xiàng)規(guī)定已在2011年被廢止。因此在第一個(gè)案例中，外國(guó)企業(yè)駐北京代表處為外籍員工繳納的海外旅行保險(xiǎn)費(fèi)適用于我國(guó)個(gè)人所得稅法的一般規(guī)定，應(yīng)計(jì)入工資薪金所得繳納個(gè)人所得稅。

關(guān)于上述第二個(gè)案例外籍個(gè)人兼職首席代表個(gè)人所得稅扣繳問(wèn)題，國(guó)稅發(fā)[1994]148號(hào)文做出相關(guān)解釋，該代表機(jī)構(gòu)采用核定利潤(rùn)法繳納企業(yè)所得稅，因此在該機(jī)構(gòu)中任職、受雇的個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金，不論是否在該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)賬簿中有記載，均應(yīng)視為該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)支付或由該中國(guó)境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的工資薪金。在第二個(gè)案例中，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的兼職首席代表在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金，不論是否在代表處的會(huì)計(jì)賬簿中有記載，均應(yīng)視為該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)支付或由該中國(guó)境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的工資薪金，由該常駐代表機(jī)構(gòu)對(duì)首席代表代扣代繳個(gè)人所得稅。

二、外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管問(wèn)題分析

（一）政策層面相關(guān)問(wèn)題

1.涉外個(gè)稅相關(guān)規(guī)定有待進(jìn)一步細(xì)化明確

我國(guó)并未針對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管做出一般性規(guī)定，在實(shí)踐中由于外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的人員構(gòu)成特點(diǎn)，實(shí)務(wù)操作中容易出現(xiàn)問(wèn)題。例如，關(guān)于上述第二個(gè)案例外籍個(gè)人兼職首席代表個(gè)人所得稅扣繳問(wèn)題，由于并沒(méi)有相對(duì)具體的規(guī)定，因而代表機(jī)構(gòu)在實(shí)際操作過(guò)程中很容易將其遺漏，造成稅收流失。同樣對(duì)于代表機(jī)構(gòu)中在境內(nèi)工作的外籍個(gè)人的海外保險(xiǎn)費(fèi)用，由于我國(guó)《企業(yè)所得稅法》的修訂，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)的雇員的境外保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》內(nèi)容失效，但對(duì)境外保險(xiǎn)費(fèi)沒(méi)有新的規(guī)定，因此很多常駐代表機(jī)構(gòu)將其作為我國(guó)境內(nèi)保險(xiǎn)費(fèi)進(jìn)行處理，這也是當(dāng)前外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅稅收流失的重要原因之一。此外，我國(guó)稅法個(gè)人所得稅相關(guān)規(guī)定中采用“外籍個(gè)人”、“外國(guó)居民”等表述，容易產(chǎn)生混淆。在個(gè)人所得稅法中依據(jù)稅收居民身份區(qū)分應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的納稅義務(wù)，而在規(guī)范性補(bǔ)充文件中又稱“外籍個(gè)人”，即根據(jù)國(guó)籍確定納稅義務(wù)。

2.政策落實(shí)不到位或產(chǎn)生效果偏差

個(gè)人所得稅政策在外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)落實(shí)不到位也是征管常見(jiàn)問(wèn)題之一。常駐代表機(jī)構(gòu)設(shè)置簡(jiǎn)單、雇傭員工相對(duì)較少，且財(cái)務(wù)人員匱乏，因而在政策執(zhí)行方面缺乏專業(yè)操作或者財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平不高，這些都可能造成個(gè)人所得稅政策在執(zhí)行過(guò)程中產(chǎn)生效果偏差。例如，對(duì)于在我國(guó)境內(nèi)無(wú)住所的個(gè)人，是以其在境內(nèi)居住天數(shù)、以及所得來(lái)源地和支付地來(lái)綜合判斷其個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)，但是在實(shí)務(wù)中，對(duì)所得來(lái)源地和支付地的理解很可能產(chǎn)生偏差，導(dǎo)致扣繳義務(wù)人未能按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅。再如，誤將為員工繳納的補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)視作“醫(yī)療保險(xiǎn)”，因此對(duì)其進(jìn)行個(gè)人所得稅前扣除。

另外，通常外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)因業(yè)務(wù)需要，雇傭較多的外籍人員。在實(shí)踐中，常駐代表機(jī)構(gòu)往往會(huì)采用“化整為零”的方式，使其在境內(nèi)達(dá)不到規(guī)定時(shí)間，從而規(guī)避作為常設(shè)機(jī)構(gòu)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的稅收（包括企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅）。除此之外，刻意調(diào)整外籍員工在我國(guó)境內(nèi)停留時(shí)間，甚至不斷更換常駐代表機(jī)構(gòu)的雇員，使其在一個(gè)納稅年度內(nèi)停留時(shí)間不超過(guò)183天，就可以免繳我國(guó)的個(gè)人所得稅。而稅務(wù)機(jī)關(guān)由于不了解常駐代表機(jī)構(gòu)的具體業(yè)務(wù)需要，極難核查此類問(wèn)題的合理性和必要性。

（二）征管難點(diǎn)分析

1.外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)人員流動(dòng)性強(qiáng)，財(cái)務(wù)核算制度不健全

外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的活動(dòng)地點(diǎn)和范圍變動(dòng)較為頻繁，因此工作人員的流動(dòng)性也較強(qiáng)，尤其是機(jī)構(gòu)中的外籍人員，大多數(shù)為位于國(guó)外的總部派遣至我國(guó)，人員不確定性較大。在實(shí)務(wù)中，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)很有可能通過(guò)不斷調(diào)換相關(guān)外籍工作人員在華工作，以減少外籍個(gè)人在我國(guó)境內(nèi)的停留天數(shù)，從而逃避我國(guó)個(gè)人所得稅的納稅義務(wù)。甚至還有相當(dāng)多的外籍人士在多個(gè)代表機(jī)構(gòu)中兼職首席代表，而稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其收入情況更加難以掌握，造成個(gè)人所得稅稅收流失。

外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)一般實(shí)行向總機(jī)構(gòu)報(bào)賬制，有關(guān)業(yè)務(wù)資料的原始憑證也都由總機(jī)構(gòu)保存，代表機(jī)構(gòu)僅記費(fèi)用流水賬。也正是由于這種比較簡(jiǎn)單的設(shè)置可以為企業(yè)降低成本，所以常駐代表機(jī)構(gòu)雇傭的人員規(guī)模并不大，各方面財(cái)務(wù)制度不太規(guī)范，一般沒(méi)有專職辦稅人員，對(duì)員工個(gè)人所得稅代扣代繳的相關(guān)政策不熟悉。導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時(shí)無(wú)賬可查，難以掌握常駐代表機(jī)構(gòu)人員的收入情況，相應(yīng)的個(gè)人所得稅征管工作面臨較大困難。

2.針對(duì)外籍人員稅務(wù)基礎(chǔ)管理不到位

針對(duì)外籍人員的征管一直是稅收征管過(guò)程中的難點(diǎn)，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)是外籍人員比較集中的地方，因此外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管的首要問(wèn)題就是外籍個(gè)人基礎(chǔ)信息的管理。稅務(wù)登記管理是稅務(wù)基礎(chǔ)管理的主要內(nèi)容之一，稅務(wù)登記管理辦法要求外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)進(jìn)行稅務(wù)登記時(shí)要提供首席代表姓名、國(guó)籍、證件類型、證件號(hào)碼以及代表機(jī)構(gòu)的員工人數(shù)、外籍員工人數(shù)、聯(lián)系電話和地址等。其中，地址和聯(lián)系方式可以確保稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人溝通渠道暢通，其它信息則可以更好地了解稅源情況，便于征管。但是在對(duì)稅務(wù)登記數(shù)據(jù)進(jìn)行梳理時(shí)發(fā)現(xiàn)，納稅人不按期更新其相關(guān)數(shù)據(jù)，造成稅務(wù)系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以掌握代表機(jī)構(gòu)相關(guān)人員的代扣代繳情況。其次，在初始登記時(shí)，由于部分納稅人或者代理人的水平有限，隨意填報(bào)外籍人員的信息，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法掌握真實(shí)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，給征管帶來(lái)了巨大的挑戰(zhàn)。

3.稅收征管手段有待加強(qiáng)

（1）外部信息利用存在障礙

從征管流程上來(lái)看，個(gè)人所得稅主要采用代扣代繳的方式進(jìn)行繳納，外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)作為代扣代繳方應(yīng)當(dāng)及時(shí)履行代扣代繳的義務(wù)。但是由于常駐代表機(jī)構(gòu)的員工既有中方員工又有外籍員工并且是外籍員工聚集的地方，所以在征管過(guò)程中經(jīng)常要用到其他部門(mén)的相關(guān)信息。

首先外籍人員在中國(guó)境內(nèi)任職需要到出入境管理局辦理居留許可，并到人力資源社保局辦理備案，在工商部門(mén)辦理登記。在人力資源社保局備案資料中，一般會(huì)有工薪待遇相關(guān)情況；出入境管理局掌握的信息則是判定是否應(yīng)在中國(guó)繳稅的重要依據(jù)；工商登記要注明外籍首席代表和一般代表的相關(guān)信息。然而，由于各單位之間只負(fù)責(zé)其部門(mén)內(nèi)部事務(wù)，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)內(nèi)部聯(lián)網(wǎng)，稅務(wù)部門(mén)想要獲取外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的員及其工薪情況、境內(nèi)居住情況，必須向其他部門(mén)分別調(diào)取，工作量較大。

其次，限制欠稅納稅人離境這一思路在外籍個(gè)人所得稅征管中運(yùn)用不到位。我國(guó)至今尚未建立外籍人員涉稅信用管理系統(tǒng)，對(duì)其欠繳稅款的情況難以查實(shí)。海關(guān)是外籍個(gè)人離境的必經(jīng)之道。但是海關(guān)方面并沒(méi)有規(guī)定持有工作簽證的外籍人員必須憑稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的完稅證明辦理離境手續(xù)，同時(shí)稅法上也沒(méi)有相關(guān)個(gè)人所得稅清算的程序。因此，外籍人員離境前，海關(guān)對(duì)其稅款繳納情況沒(méi)有義務(wù)進(jìn)行詳細(xì)地排查，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能及時(shí)掌握該外籍人員的出入境情況，那么很容易由于雙方信息溝通不對(duì)稱導(dǎo)致難以追繳納稅人欠繳稅款。

（2）征管技術(shù)相對(duì)滯后，國(guó)際稅收情報(bào)交換手段運(yùn)用不到位

目前，大數(shù)據(jù)時(shí)代已經(jīng)來(lái)臨，但是我國(guó)對(duì)稅收大數(shù)據(jù)的使用仍然處于起步階段。首先，銀行、稅收、海關(guān)及勞動(dòng)部門(mén)至今沒(méi)有實(shí)現(xiàn)聯(lián)網(wǎng)，各個(gè)地區(qū)的稅收數(shù)據(jù)也獨(dú)立存在，綜合治稅缺乏制度建設(shè)。稅務(wù)機(jī)關(guān)由于獲取信息難度較大一直處于征管的被動(dòng)狀態(tài)。

其次，國(guó)際稅收情報(bào)交換手段運(yùn)用不到位。隨著跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的增加，國(guó)際情報(bào)交換已經(jīng)成為國(guó)際稅收征管中的重要手段。但在實(shí)際征管過(guò)程中，應(yīng)用于企業(yè)所得稅的情況較為普遍，鮮少用于個(gè)人所得稅。2012年，北京市地方稅務(wù)局曾出臺(tái)關(guān)于修訂《北京市地方稅務(wù)局國(guó)際稅收情報(bào)交換工作規(guī)程》的通知（京地稅際[2012]130號(hào)），規(guī)范了國(guó)際稅收情報(bào)交換工作的具體流程，主要針對(duì)區(qū)局、分局獲取稅收情報(bào)的工作要求。但是在具體執(zhí)行層面缺乏操作流程，并且流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)較多，效率較低，難以有效施行。區(qū)級(jí)稅務(wù)局要獲取跨國(guó)納稅人的稅收情報(bào)需要經(jīng)過(guò)層層審批，可能持續(xù)較長(zhǎng)的時(shí)間，獲取稅收信息的時(shí)間成本較大，容易導(dǎo)致錯(cuò)過(guò)稅款征收的最佳時(shí)機(jī)。

三、優(yōu)化外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管的政策建議

1.完善相關(guān)法律規(guī)定，加強(qiáng)個(gè)人所得稅反避稅工作

當(dāng)前，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，多邊稅收征管互助公約、金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換、BEPS多邊公約等多邊稅收條約逐步落地，國(guó)際稅收合作正在逐步加強(qiáng)。在這種背景下，我國(guó)個(gè)人所得稅法律法規(guī)要進(jìn)一步與國(guó)際稅收形勢(shì)相銜接。首先要完善外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)管理的稅收基本規(guī)定，確保其開(kāi)展業(yè)務(wù)前完成稅務(wù)登記并且應(yīng)當(dāng)要求其建立相對(duì)完備的財(cái)務(wù)制度以便于向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送稅務(wù)資料。重點(diǎn)完善外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅的相關(guān)法律法規(guī)，明確外籍人員的境外保險(xiǎn)費(fèi)所適用的相關(guān)稅收政策，根據(jù)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)修改“八項(xiàng)補(bǔ)貼”政策，系統(tǒng)梳理稅收優(yōu)惠待遇。其次，解決“外國(guó)居民”和“外籍個(gè)人”等易混淆的問(wèn)題，參照國(guó)際慣例，采用居民判定標(biāo)準(zhǔn)來(lái)劃分納稅義務(wù)，規(guī)范外國(guó)居民的稅收問(wèn)題，抑制外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的偷逃稅行為。另外，還應(yīng)加強(qiáng)個(gè)人所得稅反避稅立法。隨著個(gè)人所得稅在我國(guó)的地位越來(lái)越重要，目前我國(guó)還沒(méi)有關(guān)于個(gè)人所得稅的反避稅條款，納稅人違反稅收法規(guī)的代價(jià)較小，因而容易或故意忽視相關(guān)稅收風(fēng)險(xiǎn)。

2.提高個(gè)人所得稅信息基礎(chǔ)管理水平和稅收征管技術(shù)

外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)中的外籍人員基礎(chǔ)信息是個(gè)人所得稅征管的重要依據(jù)。對(duì)于外籍人員個(gè)人所得稅檔案資料管理的問(wèn)題，國(guó)稅發(fā)[2004]27號(hào)、國(guó)稅函[2006]58號(hào)文曾相繼要求各地方稅務(wù)機(jī)關(guān)采取多種措施加強(qiáng)外籍人員個(gè)人所得稅檔案資料管理，其中包括：一是以企業(yè)為單位建立外籍人員臺(tái)帳；二是在臺(tái)賬管理基礎(chǔ)上實(shí)行一人一檔管理；三是實(shí)行動(dòng)態(tài)管理。在外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)個(gè)人所得稅征管過(guò)程中，建議切實(shí)落實(shí)上述政策，建立外籍個(gè)人稅收信息電子系統(tǒng)，結(jié)合公安部門(mén)的出入境記錄，全面掌握外籍個(gè)人的基本信息。

加快信息化步伐，盡快實(shí)現(xiàn)銀行、公安、稅務(wù)部門(mén)聯(lián)網(wǎng)以及地區(qū)稅務(wù)部門(mén)之間的信息聯(lián)網(wǎng)。通過(guò)外部數(shù)據(jù)信息系統(tǒng)比對(duì)等手段判斷納稅人是否按照規(guī)定繳納稅款，幫助稅務(wù)部門(mén)及時(shí)準(zhǔn)確獲取納稅人的收入信息，依托計(jì)算機(jī)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)對(duì)個(gè)人所得稅的稅源監(jiān)控。

3.加強(qiáng)對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)的個(gè)人所得稅政策法規(guī)宣傳

目前我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)已經(jīng)越來(lái)越重視稅收宣傳的重要性，但是主要側(cè)重于納稅義務(wù)等基礎(chǔ)信息宣傳，缺乏專業(yè)性、有針對(duì)性的宣傳。針對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)，做好納稅服務(wù)工作，及時(shí)與代表機(jī)構(gòu)進(jìn)行溝通，在代表機(jī)構(gòu)設(shè)立之初首先對(duì)其進(jìn)行個(gè)人所得稅納稅輔導(dǎo)，嚴(yán)格指導(dǎo)其開(kāi)展個(gè)人所得稅代扣代繳工作。定期對(duì)外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)開(kāi)展稅收政策宣講會(huì)以及個(gè)人所得稅納稅咨詢輔導(dǎo)活動(dòng)，向代表機(jī)構(gòu)發(fā)放稅收宣傳冊(cè)，鼓勵(lì)其對(duì)外籍個(gè)人進(jìn)行稅收宣傳。

4.建立便捷有效的稅收情報(bào)交換機(jī)制

外國(guó)常駐代表機(jī)構(gòu)有大量的外籍員工，其在國(guó)外的基本信息以及境內(nèi)外收入是個(gè)人所得稅征收時(shí)征管的難點(diǎn)。因此，我國(guó)要盡力改善被動(dòng)接受稅收情報(bào)的現(xiàn)狀，主動(dòng)提供稅收情報(bào)，加強(qiáng)國(guó)與國(guó)之間的交流，從而促進(jìn)雙邊稅收情報(bào)交換工作的進(jìn)行。建立更加高效的稅收情報(bào)交換工作操作流程，一方面使下級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收情報(bào)需求盡快傳遞到總局，另一方面使總局的稅收情報(bào)交換結(jié)果盡快傳達(dá)給地方稅務(wù)機(jī)關(guān)，有助于稅務(wù)機(jī)關(guān)把握涉外個(gè)人所得稅征管的有效時(shí)機(jī)。

課題組成員名單：曹明星、王文靜、耿  純、趙利芳、蔣安琦、史小軍、張發(fā)伍、謝東明、李源、李超

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