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營改增后，企業(yè)無形資產(chǎn)的會計核算發(fā)生了較大變化，本文通過舉例對無形資產(chǎn)會計核算進行闡釋。
營改增后無形資產(chǎn)增加的會計核算
無形資產(chǎn)增加的形式主要包括：外購、內(nèi)部研發(fā)、投資者投入、接受捐贈、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并等方式。營改增前，取得無形資產(chǎn)支付的相關(guān)稅費直接計入無形資產(chǎn)成本，營改增后，一般納稅人企業(yè)取得無形資產(chǎn)支付的增值稅可以抵扣銷項稅額。
1. 外購無形資產(chǎn)的核算。
企業(yè)外購無形資產(chǎn)時，應(yīng)按購入時取得的增值稅專用發(fā)票注明的金額借記“無形資產(chǎn)”“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目，貸記“銀行存款”等科目。
例1：甲公司于2016年5月2日向乙公司購買一項經(jīng)銷權(quán)，增值稅專用發(fā)票注明價款15萬元，增值稅0.9萬元，款項15.9萬元通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。甲公司該筆業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理為：
借：無形資產(chǎn)——經(jīng)銷權(quán) 150000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 9000
貸：銀行存款 159000
2. 內(nèi)部研發(fā)取得無形資產(chǎn)的核算。
內(nèi)部研發(fā)取得無形資產(chǎn)分為免增值稅項目和非免增值稅項目，根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)相關(guān)規(guī)定，納稅人提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅。
(1)內(nèi)部研發(fā)取得的非免增值稅無形資產(chǎn)的核算。
例2：甲公司開發(fā)一項新商標——A商標，2016年5月已證實該商標必然成功，開始轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。2016年6月1日購買原材料10萬元，增值稅1.7萬元，用于該商標研發(fā)并交付科研部門，款項已付，支付人工費5萬元。2016年9月30日該商標開發(fā)完成投入使用。甲公司的賬務(wù)處理為：
a. 購買原材料時：
借：原材料 100000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 17000
貸：銀行存款 117000
b. 領(lǐng)用原材料、支付人工費時：
借：研發(fā)支出——資本化支出 150000
貸：原材料 100000
應(yīng)付職工薪酬 50000
c. 商標開發(fā)完成投入使用時：
借：無形資產(chǎn)——商標權(quán) 150000
貸：研發(fā)支出——資本化支出150000
(2)內(nèi)部研發(fā)取得的免增值稅無形資產(chǎn)的核算。
例3：同上例2，假定甲公司研發(fā)的是一項免征增值稅的新工藝。則甲公司賬務(wù)處理為：
a. 購買原材料時：
借：原材料 100000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 17000
貸：銀行存款 117000
b. 領(lǐng)用原材料、支付人工費時：
借：研發(fā)支出——資本化支出 167000
貸：原材料 100000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出) 17000
應(yīng)付職工薪酬 50000
c. 新工藝開發(fā)完成投入使用
借：無形資產(chǎn)——新工藝 167000
貸：研發(fā)支出——資本化支出167000
3. 接受投資者投入無形資產(chǎn)的核算。
被投資企業(yè)接受投資企業(yè)作為股本投入的無形資產(chǎn)，按投資企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票注明的金額，借記“無形資產(chǎn)”“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目，貸記“實收資本”或“股本”等科目。
例4：丙公司于2016年6月1日以一項商標權(quán)向甲公司投資，丙公司開具的增值稅專用發(fā)票注明價款50萬元，增值稅3萬元，雙方約定總價款53萬元中的50萬元為股本，3萬元為股本溢價。甲公司該筆業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理為：
借：無形資產(chǎn)——商標權(quán) 500000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 30000
貸：股本——丙公司 500000
資本公積——股本溢價 30000
營改增后無形資產(chǎn)減少的會計核算
無形資產(chǎn)減少的形式主要包括：對外轉(zhuǎn)讓、對外出租、對外投資、對外捐贈和非貨幣性資產(chǎn)交換等。下面主要分析對外轉(zhuǎn)讓、對外出租、對外投資、對外捐贈的會計核算。
1. 對外轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的核算。
企業(yè)出售無形資產(chǎn)時，應(yīng)按實際收到的金額借記“銀行存款”等科目，按已計提的累計攤銷額，借記“累計攤銷”科目，貸記“無形資產(chǎn)”“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”，按其差額貸記“營業(yè)外收入”或借記“營業(yè)外支出”等科目。
(1)對外轉(zhuǎn)讓商標權(quán)等非免增值稅無形資產(chǎn)的核算。
例5：2017年1月1日，甲公司將一商標權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司，開具的增值稅專用發(fā)票注明價款30萬元，稅款1.8萬元，款項已存入銀行。該商標權(quán)成本為18萬元，出售時已攤銷3萬元。甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 318000
累計攤銷 30000
貸：無形資產(chǎn)——商標權(quán) 180000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 18000
營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得 150000
(2)對外轉(zhuǎn)讓技術(shù)等免增值稅無形資產(chǎn)的核算。
例6：同上例5，假如甲公司對外轉(zhuǎn)讓的是免征增值稅的非專利技術(shù)。則甲公司的賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 318000
累計攤銷 30000
貸：無形資產(chǎn)——非專利技術(shù)180000
營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得 168000
2. 對外出租無形資產(chǎn)的核算。
企業(yè)持有無形資產(chǎn)期間，可以讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)并收取租金。收到租金收入時，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”“ 應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)”等科目。期末，對無形資產(chǎn)成本進行攤銷，借記“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“累計攤銷”科目。
例7：2016年7月1日，甲公司將一著作權(quán)出租給乙企業(yè)使用，租期為3年，租金每年12萬元(不含稅)，每月月初收取當月租金10600元并存入銀行，每月攤銷成本4000元。甲公司賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 10600
貸：其他業(yè)務(wù)收入 10000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 600
月末，攤銷成本：
借：其他業(yè)務(wù)成本 4000
貸：累計攤銷 4000
3. 對外投資無形資產(chǎn)核算。
企業(yè)以投資者身份對外投資無形資產(chǎn)，按投資合同或協(xié)議約定的價值記入投資的實際成本，投資者按視同銷售進行賬務(wù)處理。
例8：甲公司于2017年1月1日以一商標權(quán)向乙公司投資，甲公司提供的增值稅專用發(fā)票上注明價款50萬元，稅款3萬元。該商標的賬面余額為40萬元，累計攤銷5萬元。甲公司的賬務(wù)處理為：
借：長期股權(quán)投資 530000
累計攤銷 50000
貸：無形資產(chǎn) 400000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 30000
營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得 150000
4. 對外捐贈無形資產(chǎn)的核算。
企業(yè)將持有的無形資產(chǎn)無償轉(zhuǎn)讓給其他單位或個人，用于非公益事業(yè)，雖不屬于銷售行為，會計上也不確認收入，但要按照視同銷售無形資產(chǎn)計算銷項稅額，繳納增值稅。
例9：2017年1月1日，甲公司將一商標權(quán)無償贈送丁企業(yè)，用于非公益事業(yè)，該商標權(quán)的公允價值為200000元(不含稅)，賬面余額為150000元，累計攤銷20000元。甲公司的賬務(wù)處理為：
借：營業(yè)外支出 142000
累計攤銷 20000
貸：無形資產(chǎn) 150000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 12000
編輯設(shè)計：云南國稅
來源：中國稅務(wù)報 作者：劉玉春
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