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中國(guó)稅務(wù)報(bào)

 

 

　　在查處涉嫌構(gòu)成犯罪的虛開增值稅專用發(fā)票案件過程中，如果案件移送司法機(jī)關(guān)后，被起訴和判罰的僅是涉嫌虛開的個(gè)人，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否按行政復(fù)議要求對(duì)涉案公司重新作出審理和處罰？目前“金三”系統(tǒng)和法定稅務(wù)文書中沒有暫不予行政處罰文書，稅務(wù)稽查部門在等待司法部門處理結(jié)果期間，如何避免承擔(dān)行政不作為的風(fēng)險(xiǎn)？

 

 

 

　　梳理一起歷時(shí)近3年、經(jīng)過復(fù)議和訴訟的涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票大案，筆者注意到幾個(gè)值得思考的問題。

　　

SM公司被稅務(wù)機(jī)關(guān)立案檢查

 

　　2015年7月，L市國(guó)稅局稽查局根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局稽查局、公安部經(jīng)偵局等四部委局下發(fā)的涉嫌利用“黃金票”虛開增值稅專用發(fā)票案源，對(duì)轄區(qū)內(nèi)的SM公司立案檢查。

　　

　　SM公司是一家上市國(guó)企的全資子公司，現(xiàn)已轉(zhuǎn)讓給另一國(guó)有集團(tuán)公司，主營(yíng)煤炭批發(fā)等業(yè)務(wù)。在經(jīng)偵人員協(xié)助下，稅務(wù)人員經(jīng)過一年多的內(nèi)查外調(diào)查明了案情：SM公司在無真實(shí)貨物交易的情況下，一方面取得上游12戶企業(yè)已證實(shí)虛開的增值稅專用發(fā)票1041份，金額9.76億元，抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅1.65億元；另一方面為他人虛開增值稅專用發(fā)票，涉及發(fā)票1048份，金額9.8億元，稅額1.67億元。

　　

　　主要證據(jù)有五類：一是上游企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具了12戶企業(yè)已證實(shí)虛開證明單、協(xié)查報(bào)告及相關(guān)證據(jù)，證明這些企業(yè)均是利用“黃金票”或農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票變票抵扣，然后對(duì)外虛開增值稅專用發(fā)票。二是SM公司委托業(yè)務(wù)的購(gòu)銷資金全部通過其4個(gè)對(duì)公賬戶及相關(guān)個(gè)人賬戶循環(huán)回流。三是SM公司委托出去的購(gòu)銷業(yè)務(wù)均是一戶上游企業(yè)對(duì)應(yīng)若干下游企業(yè)，上下游企業(yè)與SM公司間均無真實(shí)貨物交易。四是SM公司與出具業(yè)務(wù)委托書者均不知委托業(yè)務(wù)有無貨物交易。SM公司人員稱，2014年7月，薛某和溫某找到SM公司總經(jīng)理侯某，說其有貨源且有下游客戶，想和SM公司合作開展煤炭貿(mào)易業(yè)務(wù)。SM公司經(jīng)研究向這兩人出具了業(yè)務(wù)委托書，每噸收取1元~5元不等的差價(jià)。該公司依據(jù)上下游企業(yè)的《貨權(quán)轉(zhuǎn)移證明》《收貨確認(rèn)單》開展有關(guān)購(gòu)銷業(yè)務(wù)并取得和開具增值稅專用發(fā)票。五是部分上下游企業(yè)存在合同不一致、《貨權(quán)轉(zhuǎn)移證明》《收貨確認(rèn)單》不齊全或不存在的問題，SM公司提供的《貨權(quán)轉(zhuǎn)移證明》《收貨確認(rèn)單》也不齊全，且大多無簽字日期，有的單據(jù)上前后貨物名稱不一樣。

　　

處罰經(jīng)復(fù)議改為暫不予處罰

 

　　2016年11月，薛某、溫某和幕后主使李某被L市公安局逮捕。

　　

　　根據(jù)查明事實(shí)，經(jīng)L市國(guó)稅局重大稅務(wù)違法案件審理委員會(huì)審理，L市國(guó)稅局稽查局2017年7月對(duì)SM公司作出稅務(wù)處理：依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補(bǔ)稅款問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012第33號(hào)）規(guī)定，決定追繳SM公司抵扣稅款1.65億元，并按規(guī)定加收滯納金。同時(shí)告知擬對(duì)SM公司虛開增值稅專用發(fā)票行為處50萬元罰款，沒收違法所得385萬元。

　　

　　SM公司對(duì)擬處罰事項(xiàng)提出聽證申請(qǐng)。經(jīng)過聽證和重大稅務(wù)違法案件審理委員會(huì)審理，L市國(guó)稅局稽查局對(duì)SM公司作出處罰決定：依據(jù)發(fā)票管理辦法有關(guān)規(guī)定，對(duì)SM公司處以罰款50萬元并沒收違法所得385萬元。因該案涉嫌構(gòu)成虛開發(fā)票犯罪，稽查局之后按規(guī)定將案件移送公安機(jī)關(guān)。

　　

　　SM公司不服處罰決定，向S省國(guó)稅局提起行政復(fù)議。經(jīng)過復(fù)議，S省國(guó)稅局于2017年12月以主要事實(shí)不清、證據(jù)不足為由撤銷了有關(guān)處罰決定，并責(zé)成L市國(guó)稅局重新作出處理意見。

　　

　　2017年12月，薛某、李某被L市中級(jí)人民法院一審以介紹虛開增值稅專用發(fā)票罪判處有期徒刑10年并處罰金30萬元。

　　

　　經(jīng)過補(bǔ)充調(diào)查，檢查人員取得了SM公司部分上下游企業(yè)無貨交易的證據(jù)，以及有關(guān)上下游企業(yè)的網(wǎng)銀由李某所屬河北公司控制的證據(jù)，形成了有關(guān)交易資金回流的完整證據(jù)鏈。2018年3月，L市國(guó)稅局稽查局作出新的處罰意見：依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕第134號(hào)）及稅收征管法第六十三條規(guī)定，對(duì)SM公司涉及虛開抵扣的1.65億元進(jìn)項(xiàng)稅額處以1倍罰款；依據(jù)發(fā)票管理辦法第二十二條、第三十七條規(guī)定，對(duì)SM公司處以50萬元罰款。

　　

　　對(duì)此，L市國(guó)稅局重大稅務(wù)違法案件審理委員會(huì)認(rèn)為，鑒于該案公安機(jī)關(guān)已于2017年7月立案，暫不予行政處罰。

　　

圍繞本案有幾個(gè)問題值得探討

 

　　梳理本案，筆者認(rèn)為有幾個(gè)關(guān)鍵問題尚需要明確。

　　

　　第一，公安機(jī)關(guān)對(duì)涉案當(dāng)事人立案?jìng)刹楹?，稅?wù)機(jī)關(guān)是否還能對(duì)涉案企業(yè)作出行政處罰？

　　

　　有關(guān)移送案件的處罰問題，現(xiàn)行法律法規(guī)已有多處規(guī)定。

　　

　　《行政執(zhí)法機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》第十條規(guī)定，行政執(zhí)法機(jī)關(guān)對(duì)公安機(jī)關(guān)決定不予立案的案件，應(yīng)當(dāng)依法作出處理；其中，依照有關(guān)法律、法規(guī)或者規(guī)章的規(guī)定應(yīng)當(dāng)給予行政處罰的，應(yīng)當(dāng)依法實(shí)施行政處罰。

　　

　　行政處罰法第二十八條規(guī)定，違法行為構(gòu)成犯罪，人民法院判處罰金時(shí)，行政機(jī)關(guān)已經(jīng)給予當(dāng)事人罰款的，應(yīng)當(dāng)折抵相應(yīng)罰金。

　　

　　《中共中央辦公廳 國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)務(wù)院法制辦關(guān)于加強(qiáng)行政執(zhí)法與刑事司法銜接工作的意見的通知》（中辦發(fā)〔2011〕8號(hào)）指出，行政執(zhí)法機(jī)關(guān)在移送案件時(shí)未作出行政處罰決定的，原則上應(yīng)當(dāng)在公安機(jī)關(guān)不予立案或者撤銷案件，人民檢察院作出不起訴決定，人民法院作出無罪判決或者關(guān)于刑事處罰后，再?zèng)Q定是否給予行政處罰。

　　

　　最高人民法院《關(guān)于司法機(jī)關(guān)對(duì)當(dāng)事人虛開增值稅專用發(fā)票罪立案之后刑事判決之前，稅務(wù)機(jī)關(guān)又以同一事實(shí)以偷稅為由對(duì)同一當(dāng)事人能否作出行政處罰問題的答復(fù)》（〔2008〕行他字第1號(hào)）明確，刑事被告人構(gòu)成涉稅犯罪并被處以人身和財(cái)產(chǎn)的刑罰后，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)再作出罰款的行政處罰。

　　

　　依據(jù)這些規(guī)定及其精神，立案后、判決后、判決前均不應(yīng)再給予當(dāng)事人行政處罰。不過，本案的關(guān)鍵不在這里，關(guān)鍵是案件按SM公司涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票構(gòu)成犯罪的性質(zhì)移送公安機(jī)關(guān)后，公安機(jī)關(guān)雖然立了案，但移交檢察機(jī)關(guān)提請(qǐng)起訴的卻是非SM公司員工的薛某、溫某和李某，法院僅對(duì)其中兩人作了判罰，涉嫌涉稅違法的SM公司并未被起訴和判罰。筆者認(rèn)為，在這種情況下，本案不適用有關(guān)“已移送司法機(jī)關(guān)立案，對(duì)當(dāng)事人暫不予行政處罰”的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照行政復(fù)議的要求，根據(jù)重新審理情況對(duì)SM公司作出行政處罰。

　　

　　第二，如何在“金三”系統(tǒng)中處理重案審理意見？

　　

　　行政案件涉及司法程序時(shí)，常面臨暫不予行政處罰的局面。而目前“金三”系統(tǒng)和法定稅務(wù)文書中均沒有暫不予行政處罰文書，稽查人員在“金三”系統(tǒng)中只能選擇暫未發(fā)現(xiàn)稅收違法問題，對(duì)應(yīng)作出稽查結(jié)論；選擇不予行政處罰，對(duì)應(yīng)給出不予行政處罰決定書。但法規(guī)部門不同意按此出具文書。這會(huì)造成稽查部門未按期重新作出處罰意見的不作為表象。筆者認(rèn)為，既然審理意見的依據(jù)是司法立案，就應(yīng)作出不予行政處罰決定書，確定符合條件后再給予涉案企業(yè)行政處罰，避免稽查人員承擔(dān)不作為風(fēng)險(xiǎn)。

　　

　　第三，SM公司涉嫌偷稅的事實(shí)是否清楚？該如何處罰？

　　

　　本案中，稽查人員取得的證據(jù)已能夠證明SM 公司取得虛開和對(duì)外虛開的違法事實(shí)，這里重點(diǎn)分析的是SM公司的有關(guān)違法行為是否構(gòu)成偷稅，該如何處罰？

　　

　　利用他人虛開的增值稅專用發(fā)票抵扣稅款是否構(gòu)成偷稅？根據(jù)稅收征管法第六十三條規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。國(guó)稅發(fā)（1997）第134號(hào)文件基于此規(guī)定，將利用他人虛開的增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的行為界定為偷稅。本案中，SM 公司取得了虛開的增值稅專用發(fā)票并將這些不屬于合法有效的憑證抵扣了稅款，構(gòu)成了虛假納稅申報(bào)，造成了少繳稅款的結(jié)果，因而構(gòu)成了偷稅。

　　

　　有關(guān)法理，王家本律師2017年發(fā)表的《利用他人虛開增值稅專用發(fā)票抵扣稅款構(gòu)成偷稅》一文用Z公司案例作了深入分析。Z公司通過呼某從一公司購(gòu)進(jìn)成品油再賣給下游企業(yè)，每噸抽取20元。經(jīng)查呼某是以每噸80元~120元不等的價(jià)格購(gòu)買專票，后以每噸150元~200元不等的價(jià)格向下游收取開票費(fèi)。檢察機(jī)關(guān)認(rèn)為Z公司涉案人員主觀上不明知沒有真實(shí)貨物交易，沒有犯罪事實(shí)，決定對(duì)其不予起訴，但認(rèn)定該公司偷稅事實(shí)成立。最終，二審法院對(duì)介紹虛開的人員判處有期徒刑7年，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)Z公司按虛開專用發(fā)票構(gòu)成偷稅定性，對(duì)其補(bǔ)征稅、加收滯納金并給予偷稅款一倍的罰款，另外沒收其對(duì)外虛開的違法所得并處50萬元罰款。

　　

　　回到本案，公安、檢察機(jī)關(guān)只認(rèn)定介紹虛開業(yè)務(wù)的薛某和李某構(gòu)成犯罪，并沒有認(rèn)定SM公司構(gòu)成犯罪，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按偷稅性質(zhì)對(duì)SM公司給予行政處罰。

 

作者：段燕慶 司學(xué)緯

作者單位：山西省呂梁市國(guó)稅局稽查局

來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)