国产精品一区二区高清在线|爱情岛亚洲av永久入口首页|伊人99综合精品视频|99久久无码中文字幕无码

作者：朱長勝 范錳杰 來源：中國稅務(wù)報 

 

 　　一次行業(yè)稅務(wù)檢查揭示出一個值得關(guān)注的問題：商場專柜銷售金銀首飾，由商場統(tǒng)一收款開票，它們中哪一方是這些貴金屬產(chǎn)品消費稅的納稅人?判定的關(guān)鍵是什么?面對這種特殊的經(jīng)營模式，稅務(wù)管理需要如何跟進?

　　最近，某市J商場經(jīng)歷了一場出乎意料的涉稅風(fēng)波，由此開始檢討其經(jīng)營管理模式，尋求規(guī)避風(fēng)險。

　　J商場：規(guī)范形象受沖擊

　　J商場的經(jīng)營模式有自采自營、品牌聯(lián)營和柜臺租賃三種形態(tài)，無論哪種形式，顧客付款取貨的流程都一樣，即由專柜人員開具銷售小票，憑銷售小票到收銀臺付款，付款后憑電腦單和蓋有商場公章、專柜章的銷售小票到專柜取貨，憑電腦小票在收銀臺或總服務(wù)臺開具發(fā)票。這種統(tǒng)一收款開票的管理模式，既保證了運營效率，也樹立了規(guī)范的商場形象。然而，在最近稅務(wù)機關(guān)組織的行業(yè)檢查中，J商場卻因為這種商業(yè)模式惹來一場風(fēng)波。

　　該商場有若干家品牌聯(lián)營的金銀首飾專柜(以下簡稱專柜，不構(gòu)成分支機構(gòu))，零售各類珠寶、鉆石和金銀飾品。根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)整金銀首飾消費稅納稅環(huán)節(jié)有關(guān)問題的通知》(財稅字﹝1994﹞95號)規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)從事金銀首飾零售業(yè)務(wù)的單位和個人，為金銀首飾消費稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)按銷售額的5%繳納消費稅。在正常情況下，金銀首飾的零售商家銷售時自行開票，申報繳納消費稅。但稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)，J商場內(nèi)銷售的金銀首飾一直沒有申報繳納消費稅，鑒于這些售出的金銀首飾由J商場統(tǒng)一收款并開具發(fā)票，稅務(wù)人員要求J商場自查補繳消費稅稅款和滯納金。

　　J商場覺得很委屈，認(rèn)為商場代專柜對外開票僅是維護商場形象和便于統(tǒng)一管理的一種手段，專柜才是真正從事金銀首飾零售業(yè)務(wù)的主體，應(yīng)由專柜申報繳納銷售金銀首飾的消費稅。況且，J商場沒有銷售金銀的資質(zhì)，銷售金銀首飾屬于違規(guī)行為。

　　但幾家專柜的商家都堅決表示，零售是對消費者的銷售，既然是由J商場對顧客統(tǒng)一收款開發(fā)票，就應(yīng)該由其申報繳納零售金銀首飾的消費稅，專柜商家不應(yīng)當(dāng)成為金銀首飾的消費稅納稅人。

　　雙方各執(zhí)一詞，誰也不愿意承擔(dān)補繳消費稅的責(zé)任。

　　三層分析：誰才是消費稅納稅人

　　商場將統(tǒng)一開具發(fā)票作為一種管理手段，在這種商業(yè)模式下，零售金銀首飾的究竟是誰?我們可以從以下幾個角度梳理分析。

　　●從零售概念的角度分析

　　財稅字﹝1994﹞95號文件規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)從事金銀首飾零售業(yè)務(wù)的單位和個人，為金銀首飾消費稅的納稅義務(wù)人。其中，零售是個關(guān)鍵詞。

　　零售一詞意思是切碎，指大批量買進然后小批量賣出。零售是批發(fā)的對稱，但兩者的根本區(qū)別不是一次性賣出數(shù)量的多少，而是在流通領(lǐng)域中的定位不同。零售，是指商品經(jīng)營者或生產(chǎn)者把商品賣給個人消費者或社會團體消費者的交易活動，是商品從流通領(lǐng)域進入消費領(lǐng)域的過渡環(huán)節(jié);而批發(fā)僅是商品在流通領(lǐng)域內(nèi)部流轉(zhuǎn)的一個環(huán)節(jié)。大家熟悉的“團購”，雖然量大，但仍屬于零售而非批發(fā)?，F(xiàn)行稅收法規(guī)對零售金銀首飾課征消費稅，對批發(fā)金銀首飾則不征收消費稅。國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈金銀首飾消費稅征收管理辦法〉的通知》(國稅發(fā)﹝1994﹞267號)規(guī)定，經(jīng)中國人民銀行總行批準(zhǔn)經(jīng)營金銀首飾批發(fā)業(yè)務(wù)的單位將金銀首飾銷售給同時持有《經(jīng)營金銀制品業(yè)務(wù)許可證》影印件及《金銀首飾購貨(加工)管理證明單》的經(jīng)營單位，不征收消費稅。

　　但是，僅分析零售和批發(fā)的概念，還不足以判斷本案中誰是金銀首飾的消費稅納稅義務(wù)人，因為零售商并不等同于最后向消費者收款開發(fā)票的經(jīng)營主體。

　　●從發(fā)票功能的角度分析

　　恰如J商場質(zhì)疑的——開具發(fā)票就等同于銷售?我們看看發(fā)票管理辦法的規(guī)定。

　　該辦法第三條規(guī)定：發(fā)票，是指在購銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。從功能來看，發(fā)票可以是購銷商品的收付款憑證，也可以是從事其他經(jīng)營活動的收付款憑證。比如，在商品房買賣中，房產(chǎn)開發(fā)商預(yù)收購房款屬于增值稅的“未發(fā)生銷售行為的不征稅項目”，但仍可以開具普通發(fā)票給購房者;在售后回購中，出租方和承租方雖然彼此開票但是都按照融資業(yè)務(wù)作會計處理。因此，將開具發(fā)票等同于銷售的“一刀切”觀點有失嚴(yán)謹(jǐn)。在新的商業(yè)模式下，完全有可能出現(xiàn)開具發(fā)票但不是購銷業(yè)務(wù)的更多情形。

　　因此，J商場統(tǒng)一收款并開發(fā)票的做法，并不能直接推斷出J商場就是零售金銀首飾的消費稅納稅義務(wù)人。

　　●從會計處理的角度分析

　　目前在商場的品牌聯(lián)營的經(jīng)營模式中，專柜商家和商場簽訂聯(lián)營合同，約定商場按銷售額的一定比例向?qū)９袷杖≠M用，俗稱扣點。商場每日以實際收到的營業(yè)額確認(rèn)銷售收入，月末系統(tǒng)根據(jù)零售價和合同約定的扣點率計算存貨成本并入庫，專柜商家按售價扣除約定分成比例后的余額開具發(fā)票給商場，商場同時做銷售出庫、結(jié)轉(zhuǎn)成本處理。

　　商場按商品售價確認(rèn)收入，按專柜商家開具的發(fā)票金額確認(rèn)成本，這樣的會計處理方式相當(dāng)于商場采購與銷售同時進行，即商場在商品對外銷售的同時與專柜商家完成形式上的采購。如果雙方的聯(lián)營按照購銷操作，專柜是批發(fā)商，商場是零售商，那么商場承擔(dān)金銀首飾零售環(huán)節(jié)的消費稅無可厚非。

　　但是，將聯(lián)營按照購銷性質(zhì)進行會計處理并不恰當(dāng)。原因是，J商場并不符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》規(guī)定的銷售商品收入確認(rèn)條件中的兩個最核心條件，即企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制。

　　不難發(fā)現(xiàn)，顧客在專柜挑選金銀首飾時，專柜履行了主要的銷售職能，包括存貨管理、產(chǎn)品定價、營銷策劃、商品導(dǎo)購和售后服務(wù)等，也承擔(dān)了主要的風(fēng)險，如跌價、丟失、退貨和滯銷等。而J商場只是收款開票，幾乎不承擔(dān)與商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(收到假幣等除外)。

　　事實上，J商場因為提供交易場所和日常管理服務(wù)而取得扣點收入，這類收入應(yīng)該是傭金或管理費性質(zhì)，會計處理上應(yīng)該按照扣點金額確認(rèn)，而非按照銷售額全額確認(rèn)同時將扣點后的金額作為成本結(jié)轉(zhuǎn)。

　　修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》(財會〔2017〕22號)第三十四條更是明確指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對該商品的控制權(quán)，來判斷其從事交易時的身份是主要責(zé)任人還是代理人。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責(zé)任人，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對價總額確認(rèn)收入;否則，該企業(yè)為代理人，應(yīng)當(dāng)按照預(yù)期有權(quán)收取的傭金或手續(xù)費的金額確認(rèn)收入，該金額應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對價總額扣除應(yīng)支付給其他相關(guān)方的價款后的凈額，或者按照既定的傭金金額或比例等確定。

　　會計是商業(yè)語言，應(yīng)客觀恰當(dāng)?shù)胤从硺I(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)。本案中，J商場對聯(lián)營按照購銷商品處理屬于誤用會計準(zhǔn)則，取得的扣點收入明顯不屬于銷售商品收入，自然不能被認(rèn)定是金銀首飾的零售商。

　　案件思考：稅收管理應(yīng)跟進

　　新的商業(yè)模式不斷衍生更迭，對它的財稅處理應(yīng)當(dāng)基于業(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)，需要有關(guān)各方由表及里深入分析，準(zhǔn)確把握。

　　就本案而言，通過基于業(yè)務(wù)經(jīng)濟實質(zhì)的分析，我們發(fā)現(xiàn)：J商場雖然做了向消費者收款開票的事情，卻不是真正的零售商;J商場雖然按照營業(yè)額全額開票，卻沒有履行銷售的職能;J商場對聯(lián)營按照購銷處理，最終取得收入?yún)s不是商品銷售收入;而專柜商家有貨有資質(zhì)，履行了銷售的主要職能，承擔(dān)了主要風(fēng)險，并從中獲得主要報酬，他們才是真正的金銀首飾零售商，是零售金銀首飾的消費稅納稅人。

　　基于上述分析，商場主管稅務(wù)機關(guān)要求商場補繳消費稅和滯納金的做法并不恰當(dāng)，應(yīng)作出調(diào)整。在對誰是消費稅納稅人作出準(zhǔn)確判斷后，J商場和專柜商家可根據(jù)納稅義務(wù)重新調(diào)整扣點率。另外，專柜商家機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對外地專柜零售金銀首飾的稅收管理，必要時可根據(jù)稅收征管法實施細(xì)則第四十四條規(guī)定，按照有利于稅收控管和方便納稅的原則，委托金銀首飾專柜所在的商場代征消費稅。　　(作者單位：國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院)