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外購資源稅應(yīng)稅產(chǎn)品用于混合銷售或混合加工的，實在是需要仔細考慮的

云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所

引用并改寫下《國家稅務(wù)總局關(guān)于資源稅征收管理若干問題的公告 國家稅務(wù)總局公告2020年第14號解讀》中的案例：

1、某煤炭企業(yè)將外購100萬元原煤與自采200萬元原煤混合洗選加工為選煤銷售，選煤銷售額為450萬元。當(dāng)?shù)卦憾惵蕿?%，選煤稅率為2%，在計算應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額時，準予扣減的外購應(yīng)稅產(chǎn)品購進金額=外購原煤購進金額×(本地區(qū)原煤適用稅率÷本地區(qū)選煤適用稅率)=100×(3%÷2%)=150(萬元)，資源稅=（450-150）*2%。

2、某煤炭企業(yè)將外購100萬元原煤與自采200萬元原煤混合原煤銷售，原煤銷售額為350萬元。當(dāng)?shù)卦憾惵蕿?%，在計算應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額時，準予扣減的外購應(yīng)稅產(chǎn)品購進金額=100(萬元)，資源稅=（350-100）*3%

3、某煤炭企業(yè)將外購100萬元選煤與自加工200萬元選煤混合選煤銷售，選煤銷售額為350萬元。當(dāng)?shù)剡x煤稅率為2%，在計算應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額時，準予扣減的外購應(yīng)稅產(chǎn)品購進金額=100(萬元)，資源稅=（350-100）*2%

在《關(guān)于資源稅有關(guān)問題執(zhí)行口徑的公告 財政部 稅務(wù)總局公告2020年第34號》和《關(guān)于資源稅征收管理若干問題的公告 國家稅務(wù)總局公告2020年第14號》外購與自產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品混合或混合加工應(yīng)稅產(chǎn)品銷售的資源稅計算做了規(guī)定，我們歸納了幾個注意要點：

1、以外購原礦與自采原礦混合為原礦銷售，或者以外購選礦產(chǎn)品與自產(chǎn)選礦產(chǎn)品混合為選礦產(chǎn)品銷售的，雖然可以扣減外購的購進金額，但外購這部分礦石對應(yīng)的銷售利潤也繳納了資源稅，顯然是不劃算的，因為資源稅本來只對開采應(yīng)稅資源的行為征稅。

2、以外購原礦與自采原礦混合洗選加工為選礦產(chǎn)品銷售的，雖然考慮了洗選加工過程中產(chǎn)生了增值或數(shù)量消耗，但同樣存在銷售利潤繳納資源稅的情況。

3、可以扣減外購原礦或者外購選礦產(chǎn)品的購進金額是增值稅發(fā)票的不含稅金額，一票包到價格的，不需要剔除其中的運輸費用，從這一點來說，一票包到是劃算的。

4、存在規(guī)定的混合行為的情況下，可以扣減的購進金額并不是按實際混合耗用量對應(yīng)的購進金額來扣減，而是按全部的購進金額來扣減，當(dāng)期不足扣減的，可結(jié)轉(zhuǎn)下期扣減。購進礦石混合的情況下，大宗原燃料一般不可能準確計算混合了多少外購量，或者銷售量里有多少是混合的外購量。

某煤炭企業(yè)將外購1000萬元原煤與自采200萬元原煤混合洗選加工為選煤銷售（大致耗用了外購原煤100萬），當(dāng)月選煤銷售額為450萬元。當(dāng)?shù)卦憾惵蕿?%，選煤稅率為2%，在計算應(yīng)稅產(chǎn)品銷售額時，準予扣減的外購應(yīng)稅產(chǎn)品購進金額=外購原煤購進金額×(本地區(qū)原煤適用稅率÷本地區(qū)選煤適用稅率)=1000×(3%÷2%)=1500(萬元)，當(dāng)期不足扣減的，結(jié)轉(zhuǎn)下期扣減。

仔細想想，這個企業(yè)賺便宜了嗎？假設(shè)后期企業(yè)把外購原煤直接銷售了，是繳納資源稅還是不交呢？這不是自己找事情做嗎？

5、文件強調(diào)的是混合為原礦銷售、混合為選礦產(chǎn)品銷售、混合洗選加工為選礦產(chǎn)品銷售，如果礦山企業(yè)購進原礦、選礦并不混合，而是單獨計量直接銷售的，不應(yīng)計入資源稅的銷售額。

6、文件規(guī)定：納稅人應(yīng)當(dāng)準確核算外購應(yīng)稅產(chǎn)品的購進金額或者購進數(shù)量，未準確核算的，一并計算繳納資源稅。準確核算并非是單獨核算。無論外購用于混合的，還是外購直接銷售的，都必須準確核算。

7、仔細算算賬，應(yīng)稅企業(yè)這樣的混合是否劃算。